Finkurier.ru

Журнал про Деньги
10 просмотров
Рейтинг статьи
1 звезда2 звезды3 звезды4 звезды5 звезд
Загрузка...

Расчетная стоимость добытых полезных ископаемых

Что такое НДПИ и как правильно его рассчитать

Налог на добычу полезных ископаемых (НДПИ) взимается с пользователей недр с 2001 года. ФЗ-126 от 08/08/01 г. в НК РФ была введена новая глава, 26, устанавливающая правила, по которым взимается налог.

НДПИ в налогом законодательстве

Согласно НК РФ полезное ископаемое — это продукт горнодобычи и карьерной разработки, содержащийся в минеральном сырье. Продукция должна соответствовать стандарту.

Добыча полезных ископаемых лицензируется государством. Организации и ИП, получившие такое разрешение на пользование недрами, ставятся в ФНС на особый учет не позднее 30 дней после получения. По общему правилу регистрация добытчика ископаемого сырья производится по месту нахождения участка недр. Если же он расположен вне территории страны, плательщик налога ставится на учет по месту его нахождения.

Облагаются полезные ископаемые (ПИ), по тексту ТК РФ, ст. 336:

  • добытые на территории России;
  • извлеченные из отходов добычи (если на такое извлечение нужна лицензия);
  • добытые за границей (если участок под юрисдикцией РФ, арендуется у государств, используется по международному договору).
  • распространенные ПИ (песок, мел, некоторые глины);
  • подземные воды, если их добыл ИП для личных нужд;
  • минералы в коллекции;
  • добытые ПИ, если производились работы с охраняемыми геологическими объектами;
  • ПИ из отходов, отвалов, находящихся в собственности, если налог уже рассчитывался при добыче, и др.

Добытые полезные ископаемые облагаются по ставкам двояко:

  • в процентах (адвалорная);
  • в рублях за тонну (специфическая, твердая).

Соответственно, процентные играют роль, если база выражена в стоимостном эквиваленте, а твердые имеют отношение к натуральному количественному базовому показателю добычи. «Количественная» база применяется к газу, нефти, углю, газоконденсату, многокомпонентным рудным ПИ Красноярского края. Это положение не касается новых месторождений в море. «Стоимостная» охватывает остальные ПИ, нефть, газ (и конденсат), уголь из новых морских мест добычи.

Льгот по этому налогу нет. Однако фактически льготой можно считать нулевую ставку НДПИ, имеющую отношение (по тексту ст. 342, п. 1) к:

  • нормативным потерям ПИ (они определяются правительственным постановлением №921 от 29/12/01 г.);
  • попутному газу;
  • разработке некондиционных, низкокачественных ПИ, списанных;
  • водам, содержащим полезные ископаемые, добываемым попутно с другой добычей ПИ или при осуществлении подземных работ;
  • минеральным водам, прямо используемым в лечении, без продажи;
  • подземным водам для полива сельхозкультур;
  • вскрышным слоям, покрывающим слой ПИ, вмещающим ПИ породам;
  • нормативным отходам горнодобычи и переработки.

Кроме того, в определенных условиях и к определенным ПИ при расчете налога могут применяться понижающие коэффициенты. Налоговые вычеты, предусмотренные ст. 343.2 для ХМАО, Башкортостана и др., тоже можно отнести к фактическим льготам.

По каждому ПИ делается отдельный расчет. Ставки приведены в ст. 342 НК РФ. Налоговый период — месяц.

С началом фактической добычи возникает обязанность декларировать налог. Расчет подается месту нахождения, по месту жительства (ст. 345 НК РФ), не позже последнего числа последующего месяца. Формируется декларация помесячно, без нарастающего итога. Уплачивается налог до 25 числа последующего месяца, по месту расположения участков добычи, а если они находятся за пределами страны – по месту нахождения юрлица, жительства ИП.

Кстати говоря! Минфин предлагает повысить НДПИ в 2020 году. Такая мера, по мнению чиновников, поможет удерживать цены на бензин на приемлемом для потребителей уровне.

Методики и пример расчета

Расчет НДПИ по количеству добытого полезного ископаемого ведется ограниченно: по газу, углю, нефти, в других случаях база налога будет стоимостной. Количество определяется прямо либо косвенно.

Прямой метод используется там, где можно полагаться на показания измерительных приборов, учитывающих количественную добычу. К ним нужно добавить фактические потери при добыче. Фактические потери определяются разницей между расчетным показателем добычи и фактическим.

Косвенный метод — расчетный, по содержанию ПИ в продукте добычи. Само по себе минеральное сырье учитывают с помощью приборов. Методика расчетов закрепляется в ЛНА. Ее нельзя изменить в течение всего срока добычи, если не меняются технологические характеристики добычи. Как рассчитывать НДПИ по количеству, говорится в ст. 338, 339 НК.

Стоимость ПИ определяется для расчета налога по реализационным ценам, с учетом субсидий или без них. Субсидии фигурируют в расчетах у добытчиков, которые их фактически получают. Данные методики применяются, если в отчетном месяце у добытчика была продажа.

Другой расчетный способ. Он применяется, если в отчетном месяце продажи отсутствовали.
Способы определения стоимости характеризует ст. 340 НК РФ:

  • Стоимость добытого ПИ = кол-во добытого ПИ*стоимость единицы добычи ПИ.
  • Стоимость единицы добычи ПИ = выручка / объем реализации или Стоимость единицы добытого ПИ = расчетная стоимость / объем добычи.

Расчетная стоимость ПИ исчисляется по данным НУ, по той же методике, что и база налога на прибыль. Учитываются прямые и косвенные издержки.

Пример (условный) расчета по стоимости. Фирма добывает строительный песок.
Субсидий она не имеет. В прошедшем периоде у нее была реализация. Организация уплачивает НДС в бюджет. Добыча за период составила 50000 т., из них реализация — 35000 т. Цена реализации — 300 руб./т. Затраты по доставке песка — 150000 руб.

  • 300 / 1,2 = 250 руб./т — цена продажи без НДС.
  • 35000 * 250 = 8750000 руб.
  • 8750000 – 150000 = 8600000 руб. — выручка.
  • 8600000 / 35000 = 245,71 руб. — стоимость одной добытой тонны.
  • 245,71 * 50000 = 12285500 руб. — база НДПИ.
  • 12285500 * 5,5% = 675702,50 руб. — НДПИ.

Примечание: ставка 5,5% установлена ст. 342 п. 2 пп. 4.

Особенности налогообложения отдельных полезных ископаемых

Приведем некоторые нюансы исчисления налога, поясняющие применение статей гл. 26 НК РФ.

Нефть

Облагается налогом очищенная от воды, солей, стабилизированная (сырая нефть, не закипающая при нормальных значениях давления и температуры). Применяется специфическая ставка, за тонну. Она уточняется умножением на коэффициент цены — Кц, описывающий изменение мировых нефтяных цен. Кц публикуется в информационных письмах ФНС. Например, в мае текущего года применялся коэффициент 13,9764 (док. СД-4-3/11375 от 13/06/19 г.), и налоговая ставка нефти 919 руб. за т. корректировалась исходя из него. Скорректированная ставка составила 12844,3116 руб./т.

Можно исчислить значение коэффициента самостоятельно, применяя формулу
Кц = (Ц — 15) x Р / 261, где Ц – средняя цена нефти «Юралс» в долл. за баррель, Р — средний курс доллара.

В расчете участвует и сложный показатель, учитывающий особенности нефтедобычи, – Дм. Его расчету посвящена отдельная статья НК – 342.5. Дм уменьшает полученное при умножении ставки и Кц значение.

Газ и конденсат

Берется в расчет твердая ставка. Она умножается на показатель Еут – значение единицы условного топлива и Кс – коэффициент, показывающий степень сложности добычи указанных ПИ.

Если говорить о конденсате газа, то применяется еще и показатель Ккм – корректирующего характера – ставку по конденсату необходимо умножить на него. Расчеты по природному газу предполагают, что произведение базовой ставки, Еут и Кс увеличивается (суммированием) на показатель транспортных затрат Тг.

Методики расчета и пояснения к ним можно найти в ст. 342.4 НК. Как уже отмечалось, по газу, конденсату и нефти могут применяться ставки 0% согласно ст. 342-1 НК.

Уголь

Ставка по нему в рублях за тонну, учитываются и дефляторы — коэффициенты, устанавливающиеся приказами Минэкономразвития поквартально, по разновидностям углей.

НДПИ можно уменьшить на затраты, касающиеся охраны труда (ст.343.1 НК). Они берутся как налоговый вычет по НДПИ или входят базу по налогу на прибыль (гл. 25 НК). Указанная статья предполагает применение коэффициента Кт при исчислении предельного вычета по налогу. Он учитывает насыщенность пласта метаном и степень опасности самовозгорания угля. Расчет показателя делается по правилам, утверждаемым Правительством (№462 от 10/06/11 г.). Сумма налога умножается на этот коэффициент, по местам добычи ПИ. Предельная величина Кт — 0,3.

Драгметаллы

Они учитываются согласно:

  • ФЗ-41 от 26/03/98 г.«О драгметаллах»;
  • правительственному постановлению №731 от 28/09/2000 г.

В указанных документах содержатся правила учета, хранения этого вида ПИ, подготовки отчетности по ним. Добытые драгметаллы оцениваются исходя из реализационных цен на химически чистый металл (без НДС), уменьшенных на затраты по очистке от примесей, доставки до потребителя.

Если в текущем периоде информация о ценах отсутствует, берутся расчеты за предыдущие месяцы. Стоимость единицы добытого ПИ определяется с учетом доли химически чистого драгметалла в единице добытого ПИ и стоимости единицы очищенного металла.

Иными словами, стоимость единицы добытого ПИ = доля чистого металла в добытом ПИ (в нат. измерителях) * стоимость проданного чистого металла (исключая НДС) – затраты на очистку (аффинаж) – транспортные издержки /количество проданного металла.

Налоговая база – стоимость добытого драгметалла, рассчитывается умножением стоимости единицы добытого ПИ на объем его добычи. Особенности исчисления отражают ст. 339 (п. 4, 5), 340 (п. 5) НК РФ.

При расчетах может использоваться коэффициент территории добычи (Ктд). Его размеры определяют ст. 342.3, 342.3-1 НК РФ. Ктд связан со статусом территории опережающего экономразвития и резидентами-добытчиками на этих территориях (ФЗ-473 от 29/12/14 г.) либо со статусом участника инвестиционного проекта в регионе (ст. 25.8 НК РФ).

Оценка стоимости полезных ископаемых исходя из расчетной стоимости ДПИ

Порядок оценки стоимости добытых полезных ископаемых при определении налоговой базы

Фактически потерянное полезное ископаемое учитывается в целях налогообложения в том налоговом периоде, в котором проводилось измерение этих потерь.

Например:Налогоплательщик определяет фактические потери один раз в квартал. Количество фактически добытого полезного ископаемого (без учета потерь) составило: в январе – 200 тонн; в феврале – 240 тонн; в марте – 280 тонн. По итогам проведенных в марте измерений установлено, что количество фактических потерь за I квартал составило 40 тонн. В налоговой декларации за март будет отражено как количество собственно добытого полезного ископаемого – 280 тонн, так и количество фактических потерь – 40 тонн.

Оценка стоимости добытых полезных ископаемых определяется налогоплательщиком самостоятельно одним из следующих способов (ст. 340 НК РФ):

Читать еще:  Расчет больничного листа сроки выплаты

1) исходя из сложившихся у налогоплательщика за соответствующий налоговый период цен реализации без учета государственных субвенций;

2) исходя из сложившихся у налогоплательщика за соответствующий налоговый период цен реализации добытого полезного ископаемого;

3) исходя из расчетной стоимости добытых полезных ископаемых.

Оценка стоимости полезных ископаемых исходя из сложившихся цен реализации. Данный способ применяется при наличии в налоговом периоде реализации добытых полезных ископаемых, при этом определяются:

1) цены реализации ДПИ, которые уменьшаются на:

а) суммы субвенций из бюджета (если предоставляются);

б) расходы по доставке (п. 2 ст. 340 НК РФ);

в) сумму НДС при реализации на территории РФ и в государствах — участниках СНГ;

2) выручка от реализации ДПИ за налоговый период по формуле:

Выручка = Количество реализованного ДПИ x Цена реализации этого ДПИ

Если выручка от реализации добытого полезного ископаемого получена в иностранной валюте, то она пересчитывается в рубли по курсу ЦБ РФ на дату реализации добытого полезного ископаемого, определяемую в зависимости от выбранной метода признания доходов – кассового метода или метода начислений;

3) стоимость единицы ДПИ = Выручка от реализации ДПИ : количество реализованного ДПИ;

4) стоимость ДПИ = Количество ДПИ x Стоимость единицы ДПИ; стоимость ДПИ равна налоговой базе по НДПИ.

Расчетная стоимость полезного ископаемого представляет собой сумму расходов на добычу полезных ископаемых.

Данный способ применяется в случае отсутствия реализации ДПИ у налогоплательщика в данном или предыдущем налоговом периоде. Расчетная стоимость ДПИ определяется налогоплательщиком самостоятельно на основании данных налогового учета. При этом необходимо из общей суммы расходов, получаемой путем сложения перечисленных ниже расходов, выделить часть расходов, приходящуюся на количество этого ДПИ в общем количестве ДПИ.

При определении расчетной стоимости добытых полезных ископаемых учитываются две группы расходов: прямые и косвенные. При этом применяется порядок признания доходов и расходов, установленный гл. 25 НК РФ «Налог на прибыль».

Если цены реализации добытого полезного ископаемого устанавливаются налогоплательщиком с учетом расходов по доставке до получателя, выручка от реализации уменьшается на сумму расходов:

— на оплату таможенных пошлин и сборов при внешнеторговых сделках;

— по доставке (перевозке) добытого полезного ископаемого от склада готовой продукции (узла учета, входа в магистральный трубопровод, пункта отгрузки потребителю или на переработку, границы раздела сетей с получателем и тому подобных условий) до получателя;

— по обязательному страхованию грузов, исчисленные в соответствии с законодательством РФ.

Пример.Налогоплательщиком добыто в налоговом периоде 560 тонн полезного ископаемого, за этот же период было реализовано 630 тонн полезного ископаемого, добытых в отчетном и предшествующих периодах, на сумму 920 000 рублей (без НДС). Сумма расходов на доставку продукции до потребителя составила 245 000 рублей.

Таким образом, стоимость единицы добытого полезного ископаемого составит 1071,43 рубля ((920 000 рублей — 245 000 рублей) : 630 тонн).

Налоговая база по данному полезному ископаемому (стоимость) будет равна 600 000,8 рубля (560 тонн х 1071,43 рубля).

Иные расходы выручку от реализации не уменьшают. Примером таких расходов являются расходы по доставке добытого полезного ископаемого до склада готовой продукции (до входа в магистральный трубопровод, до пункта отгрузки потребителю или на переработку, до границы раздела сетей с получателем).

Если налогоплательщик осуществляет доставку полезного ископаемого до получателя самостоятельно собственной системой магистральных трубопроводов, расходы по доставке уменьшают выручку от реализации.

Пример.Организация осуществляет добычу нефти, имеет в собственности магистральный трубопровод. За налоговый период расходы на содержание магистрального трубопровода составили 880 000 рублей. За этот налоговый период по трубопроводу было прокачано 40 000 тонн нефти, в том числе:

— 30 000 тонн собственной продукции;

— 10 000 тонн по договорам со сторонними организациями.

Выручку от реализации уменьшает только сумма расходов по доставке (транспортировке) до получателя собственной продукции. Величина расходов составит 660 000 рублей (880 000 рублей х (30 000 тонн : 40 000 тонн)).

Оценка стоимости производится в отношении каждого полезного ископаемого, добытого налогоплательщиком. При этом используются цены реализации именно этого полезного ископаемого.

При добыче нескольких полезных ископаемых расчетный метод оценки применяется в отношении тех из них, которые не были реализованы в налоговом периоде. Для этого нужно определить общую сумму всех расходов на добычу всех полезных ископаемых. Сумма расходов на добычу конкретного полезного ископаемого определяется пропорционально количеству этого полезного ископаемого в общем количестве всех добытых полезных ископаемых.

При оценке стоимости добытых полезных ископаемых используют первичные, сводные и отчетные бухгалтерские документы:

— форму бухгалтерского баланса и отчета о прибылях и убытках;

— главную книгу или оборотный баланс;

— журналы-ордера и ведомости к ним (при применении журнально-ордерной формы счетоводства);

— первичные документы на отпуск готовой продукции со складов (расходные накладные, товарно-транспортные накладные на перевозку грузов автомобильным транспортом, транспортные накладные на перевозку грузов железнодорожным, водным, трубопроводным и другим транспортом);

— банковские выписки по движению денежных средств предприятия по расчетному счету, а также по валютным и другим счетам в банках и других кредитных учреждениях;

— приходные кассовые ордера на приход денежной наличности в кассу предприятия в оплату счетов на отгруженную продукцию;

— договоры на поставку готовой продукции, грузовые таможенные декларации, отчеты спецэкспортеров.

Расчетная стоимость добытых полезных ископаемых при отсутствии в налоговом периоде добычи на отдельных участках недр

По ситуации, когда на одном из участков недр добыча не осуществляется, но при этом в отношении него несутся расходы, например амортизация лицензии, расходы на аренду карьера, в главе 26 Налогового кодекса РФ отсутствуют какие-либо прямые нормы. Рассмотрим возможные варианты толкований положений НК РФ.

Пунктом 4 ст. 340 НК РФ предусмотрено, что при определении расчетной стоимости добытого полезного ископаемого учитываются также косвенные расходы, определяемые в соответствии с главой 25 НК РФ. При этом косвенные расходы, произведенные налогоплательщиком в течение отчетного (налогового) периода, распределяются между затратами на добычу полезных ископаемых и затратами на иную деятельность налогоплательщика пропорционально доле прямых расходов, относящихся к добыче, в общей сумме прямых расходов. Общая сумма расходов, произведенных налогоплательщиком в налоговом периоде, распределяется между добытыми полезными ископаемыми пропорционально доле каждого добытого ископаемого в общем количестве добытых ископаемых в этом налоговом периоде. Сумма косвенных расходов, относящаяся к добытым в налоговом периоде полезным ископаемым, полностью включается в их расчетную стоимость за соответствующий налоговый период.

Из формы налоговой декларации по НДПИ и порядка ее заполнения, утвержденных приказом ФНС России от 16 декабря 2011 г. № ММВ-7-3/928 @ , следует, что в целях определения расчетной стоимости косвенные расходы разделяются на косвенные расходы, относящиеся к добытым полезным ископаемым, которые полностью включаются в расчетную стоимость, и на косвенные расходы, связанные с добытыми полезными ископаемыми, которые включаются в расчетную стоимость пропорционально доле прямых расходов, относящихся к добыче, в общей сумме прямых расходов.

Относительно того, учитываются ли расходы по участку недр, на котором добыча не осуществляется, при определении расчетной стоимости, на наш взгляд, существует несколько вариантов толкования положений п. 4 ст. 340 НК РФ.

Вариант № 1. Расходы по участку недр, где добыча в конкретном налоговом периоде не осуществлялась, учитываются в составе косвенных расходов, относящихся к добытым полезным ископаемым, и соответственно полностью включаются в расчетную стоимость добытых полезных ископаемых.

Налогоплательщик определяет расчетную стоимость добытых полезных ископаемых в целом по организации, а не отдельно по каждому участку недр, поэтому в расчетную стоимость включаются расходы по всем участкам недр[1]. Тот факт, что в конкретном налоговом периоде по конкретному участку недр добыча не осуществляется, не имеет значения.

Согласно положениям п. 4 ст. 340 НК РФ в расчетную стоимость включаются расходы, которые связаны только с добычей полезных ископаемых, и расходы, которые одновременно связаны с несколькими видами деятельности, в том числе с добычей полезных ископаемых, пропорционально прямым расходам.

В расчетную стоимость не включаются расходы, которые связаны только с другими видами деятельности, т.е. никаким образом не связаны с добычей полезных ископаемых.

Расходы по участкам недр, где в конкретном налоговом периоде добыча не осуществлялась, направлены на осуществление добычной деятельности общества, и они понесены именно в силу осуществления данной деятельности, т.е. не были бы понесены, если бы добыча не осуществлялась.

Расходы по участкам недр, где добыча не велась, нельзя квалифицировать как расход, который относится только к другим видам деятельности, т.е. никак не связан с добычей полезных ископаемых. Поэтому отсутствуют основания для невключения в расчетную стоимость расходов по участку недр, где добыча не осуществляется.

Пунктом 4 ст. 340 НК РФ напрямую предусмотрено включение в расчетную стоимость расходов на освоение природных ресурсов. Такие расходы, как правило, осуществляются до добычи полезных ископаемых. Тем не менее, законодатель их указал в качестве расходов, учитываемых при определении расчетной стоимости, как расходов, относящихся (связанных) к добыче полезных ископаемых. Это подтверждает позицию, что расходы по участку недр, где добыча в конкретном налоговом периоде не велась, учитываются при определении расчетной стоимости.

Минфин России в письме от 30 января 2007 г. № 03-06-06-01/4[2] указал, что при исчислении расчетной стоимости добытого полезного ископаемого в соответствии с нормами главы 26 НК РФ (ст. 337, 339, 340) в целях обложения НДПИ следует учитывать все расходы, осуществляемые налогоплательщиком в рамках всего комплекса технологических операций (процессов), связанных с добычей полезного ископаемого, предусмотренных техническим проектом разработки месторождения.

По мнению финансового ведомства, в общую сумму расходов организации в налоговом периоде включаются все затраты организации при наличии лицензии на добычу полезного ископаемого и соответственно формируются по всем участкам карьера независимо от фактической добычи.

Таким образом, данный вариант соответствует позиции Минфина России.

Читать еще:  Расчет по страховым взносам нулевой

Необходимо отметить, что невключение в расчетную стоимость расходов по участку недр, где добыча не осуществлялась, приводит к неравенству с налогоплательщиками, которые исчисляют НДПИ исходя из цены реализации, поскольку такие расходы были бы включены в себестоимость добываемого полезного ископаемого, исходя из которой была бы определена цена реализации. Тем самым налогоплательщик, исчисляющий НДПИ исходя из цены реализации, фактически учел бы данные расходы при определении налоговой базы для НДПИ.

Вариант № 2. Расходы по участку недр, где добыча в конкретном налоговом периоде не велась, учитываются в составе косвенных расходов, связанных с добычей полезных ископаемых, и соответственно включаются в расчетную стоимость добытых полезных ископаемых пропорционально доле прямых расходов, относящихся к добыче, в общей сумме прямых расходов.

Исходя из положений п. 4 ст. 340 НК РФ, в расчетной стоимости не учитываются только расходы, не связанные с добычей полезных ископаемых.

С одной стороны, данные расходы все-таки связаны с добычей полезных ископаемых. Но с другой стороны, в ситуации, когда на конкретном участке недр добыча не осуществлялась, расходы по данному участку недр не относятся непосредственно к добытым полезным ископаемым (опосредованно связаны с добытыми полезными ископаемыми), они направлены на осуществление добычной деятельности.

В связи с этим расходы в отношении участка недр, на котором добыча не велась, нельзя квалифицировать как косвенные, относящиеся к добытым полезным ископаемым. Такие расходы можно отнести к косвенным расходам, связанным с добычей полезных ископаемых.

Вариант № 3. Расходы по участку недр, где добыча в конкретном налоговом периоде не осуществлялась, не включаются в расчетную стоимость добытых полезных ископаемых.

Согласно п. 4 ст. 340 НК РФ при определении расчетной стоимости добытого полезного ископаемого учитываются косвенные расходы, определяемые в соответствии с главой 25 НК РФ. При этом в ходе определения расчетной стоимости учитываются косвенные расходы, относящиеся к добытым полезным ископаемым, и косвенные расходы, связанные с добычей полезных ископаемых.

В пункте 4 ст. 340 НК РФ идет речь именно о косвенных расходах по добытым полезным ископаемым. Следовательно, налогоплательщик определяет расчетную стоимость добытых полезных ископаемых на основании расходов тех участков недр, где добыча фактически велась.

В противном случае складывается ситуация, при которой налогоплательщики, занимающиеся добычей на нескольких участках недр, при отсутствии добычи на одном из них окажутся в неравном положении по сравнению с теми налогоплательщиками, которые осуществляют добычу только на одном участке недр. Так как у последних при отсутствии добычи полезного ископаемого в конкретном налоговом периоде отсутствует объект обложения НДПИ — добытое полезное ископаемое, расходы по участку недр не формируют расчетную стоимость, соответственно обязанность исчислить сумму НДПИ, подлежащую уплате, у налогоплательщика не возникает.

Расходы по участку недр, где добыча фактически не осуществлялась, не относятся и к косвенным расходам, связанным с добычей полезных ископаемых. К ним относятся только расходы, одновременно связанные с несколькими видами деятельности. А такие расходы не относятся ни к иным видам деятельности, ни к добытым полезным ископаемым.

Кроме того, согласно п. 7 ст. 3 НК РФ все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщика.

В заключение можно сделать следующие выводы.Применение варианта № 1 не влечет за собой налоговых рисков.

Применение варианта № 2 не исключает риск предъявления претензий со стороны налоговых органов, но является менее рискованным по сравнению с вариантом № 3. В то же время против данного варианта может свидетельствовать тот факт, что рассматриваемые расходы нельзя назвать расходами, которые связаны также с другими видами деятельности, поскольку они напрямую относятся только к добычной деятельности.

Применение варианта № 3 может повлечь за собой риск предъявления претензий со стороны налогового органа. Этот риск оценивается выше среднего уровня, но оценить вероятность выигрыша в суде не представляется возможным ввиду отсутствия судебной практики.

Таким образом, с точки зрения минимизации налоговых рисков наиболее приемлемым является вариант № 1. Любой выбранный вариант организации рекомендуется закрепить в учетной политике.

[1] Подробнее этот вопрос рассмотрен в рубрике «Сложный случай. Ответы на вопросы». — Прим. ред.

[2] Финансовое ведомство разъяснило, надо ли включать в расчетную стоимость добытого полезного ископаемого (кварцита) в целях исчисления НДПИ земельный налог по участку, на котором добыча кварцита временно не осуществляется.

Автор: Н.Р. Герасимова, менеджер «ФБК-Право»

Что такое НДПИ и как правильно его рассчитать

Налог на добычу полезных ископаемых (НДПИ) взимается с пользователей недр с 2001 года. ФЗ-126 от 08/08/01 г. в НК РФ была введена новая глава, 26, устанавливающая правила, по которым взимается налог.

НДПИ в налогом законодательстве

Согласно НК РФ полезное ископаемое — это продукт горнодобычи и карьерной разработки, содержащийся в минеральном сырье. Продукция должна соответствовать стандарту.

Добыча полезных ископаемых лицензируется государством. Организации и ИП, получившие такое разрешение на пользование недрами, ставятся в ФНС на особый учет не позднее 30 дней после получения. По общему правилу регистрация добытчика ископаемого сырья производится по месту нахождения участка недр. Если же он расположен вне территории страны, плательщик налога ставится на учет по месту его нахождения.

Облагаются полезные ископаемые (ПИ), по тексту ТК РФ, ст. 336:

  • добытые на территории России;
  • извлеченные из отходов добычи (если на такое извлечение нужна лицензия);
  • добытые за границей (если участок под юрисдикцией РФ, арендуется у государств, используется по международному договору).
  • распространенные ПИ (песок, мел, некоторые глины);
  • подземные воды, если их добыл ИП для личных нужд;
  • минералы в коллекции;
  • добытые ПИ, если производились работы с охраняемыми геологическими объектами;
  • ПИ из отходов, отвалов, находящихся в собственности, если налог уже рассчитывался при добыче, и др.

Добытые полезные ископаемые облагаются по ставкам двояко:

  • в процентах (адвалорная);
  • в рублях за тонну (специфическая, твердая).

Соответственно, процентные играют роль, если база выражена в стоимостном эквиваленте, а твердые имеют отношение к натуральному количественному базовому показателю добычи. «Количественная» база применяется к газу, нефти, углю, газоконденсату, многокомпонентным рудным ПИ Красноярского края. Это положение не касается новых месторождений в море. «Стоимостная» охватывает остальные ПИ, нефть, газ (и конденсат), уголь из новых морских мест добычи.

Льгот по этому налогу нет. Однако фактически льготой можно считать нулевую ставку НДПИ, имеющую отношение (по тексту ст. 342, п. 1) к:

  • нормативным потерям ПИ (они определяются правительственным постановлением №921 от 29/12/01 г.);
  • попутному газу;
  • разработке некондиционных, низкокачественных ПИ, списанных;
  • водам, содержащим полезные ископаемые, добываемым попутно с другой добычей ПИ или при осуществлении подземных работ;
  • минеральным водам, прямо используемым в лечении, без продажи;
  • подземным водам для полива сельхозкультур;
  • вскрышным слоям, покрывающим слой ПИ, вмещающим ПИ породам;
  • нормативным отходам горнодобычи и переработки.

Кроме того, в определенных условиях и к определенным ПИ при расчете налога могут применяться понижающие коэффициенты. Налоговые вычеты, предусмотренные ст. 343.2 для ХМАО, Башкортостана и др., тоже можно отнести к фактическим льготам.

По каждому ПИ делается отдельный расчет. Ставки приведены в ст. 342 НК РФ. Налоговый период — месяц.

С началом фактической добычи возникает обязанность декларировать налог. Расчет подается месту нахождения, по месту жительства (ст. 345 НК РФ), не позже последнего числа последующего месяца. Формируется декларация помесячно, без нарастающего итога. Уплачивается налог до 25 числа последующего месяца, по месту расположения участков добычи, а если они находятся за пределами страны – по месту нахождения юрлица, жительства ИП.

Кстати говоря! Минфин предлагает повысить НДПИ в 2020 году. Такая мера, по мнению чиновников, поможет удерживать цены на бензин на приемлемом для потребителей уровне.

Методики и пример расчета

Расчет НДПИ по количеству добытого полезного ископаемого ведется ограниченно: по газу, углю, нефти, в других случаях база налога будет стоимостной. Количество определяется прямо либо косвенно.

Прямой метод используется там, где можно полагаться на показания измерительных приборов, учитывающих количественную добычу. К ним нужно добавить фактические потери при добыче. Фактические потери определяются разницей между расчетным показателем добычи и фактическим.

Косвенный метод — расчетный, по содержанию ПИ в продукте добычи. Само по себе минеральное сырье учитывают с помощью приборов. Методика расчетов закрепляется в ЛНА. Ее нельзя изменить в течение всего срока добычи, если не меняются технологические характеристики добычи. Как рассчитывать НДПИ по количеству, говорится в ст. 338, 339 НК.

Стоимость ПИ определяется для расчета налога по реализационным ценам, с учетом субсидий или без них. Субсидии фигурируют в расчетах у добытчиков, которые их фактически получают. Данные методики применяются, если в отчетном месяце у добытчика была продажа.

Другой расчетный способ. Он применяется, если в отчетном месяце продажи отсутствовали.
Способы определения стоимости характеризует ст. 340 НК РФ:

  • Стоимость добытого ПИ = кол-во добытого ПИ*стоимость единицы добычи ПИ.
  • Стоимость единицы добычи ПИ = выручка / объем реализации или Стоимость единицы добытого ПИ = расчетная стоимость / объем добычи.

Расчетная стоимость ПИ исчисляется по данным НУ, по той же методике, что и база налога на прибыль. Учитываются прямые и косвенные издержки.

Пример (условный) расчета по стоимости. Фирма добывает строительный песок.
Субсидий она не имеет. В прошедшем периоде у нее была реализация. Организация уплачивает НДС в бюджет. Добыча за период составила 50000 т., из них реализация — 35000 т. Цена реализации — 300 руб./т. Затраты по доставке песка — 150000 руб.

  • 300 / 1,2 = 250 руб./т — цена продажи без НДС.
  • 35000 * 250 = 8750000 руб.
  • 8750000 – 150000 = 8600000 руб. — выручка.
  • 8600000 / 35000 = 245,71 руб. — стоимость одной добытой тонны.
  • 245,71 * 50000 = 12285500 руб. — база НДПИ.
  • 12285500 * 5,5% = 675702,50 руб. — НДПИ.

Примечание: ставка 5,5% установлена ст. 342 п. 2 пп. 4.

Особенности налогообложения отдельных полезных ископаемых

Приведем некоторые нюансы исчисления налога, поясняющие применение статей гл. 26 НК РФ.

Читать еще:  Расчетный счет управляющей компании

Нефть

Облагается налогом очищенная от воды, солей, стабилизированная (сырая нефть, не закипающая при нормальных значениях давления и температуры). Применяется специфическая ставка, за тонну. Она уточняется умножением на коэффициент цены — Кц, описывающий изменение мировых нефтяных цен. Кц публикуется в информационных письмах ФНС. Например, в мае текущего года применялся коэффициент 13,9764 (док. СД-4-3/11375 от 13/06/19 г.), и налоговая ставка нефти 919 руб. за т. корректировалась исходя из него. Скорректированная ставка составила 12844,3116 руб./т.

Можно исчислить значение коэффициента самостоятельно, применяя формулу
Кц = (Ц — 15) x Р / 261, где Ц – средняя цена нефти «Юралс» в долл. за баррель, Р — средний курс доллара.

В расчете участвует и сложный показатель, учитывающий особенности нефтедобычи, – Дм. Его расчету посвящена отдельная статья НК – 342.5. Дм уменьшает полученное при умножении ставки и Кц значение.

Газ и конденсат

Берется в расчет твердая ставка. Она умножается на показатель Еут – значение единицы условного топлива и Кс – коэффициент, показывающий степень сложности добычи указанных ПИ.

Если говорить о конденсате газа, то применяется еще и показатель Ккм – корректирующего характера – ставку по конденсату необходимо умножить на него. Расчеты по природному газу предполагают, что произведение базовой ставки, Еут и Кс увеличивается (суммированием) на показатель транспортных затрат Тг.

Методики расчета и пояснения к ним можно найти в ст. 342.4 НК. Как уже отмечалось, по газу, конденсату и нефти могут применяться ставки 0% согласно ст. 342-1 НК.

Уголь

Ставка по нему в рублях за тонну, учитываются и дефляторы — коэффициенты, устанавливающиеся приказами Минэкономразвития поквартально, по разновидностям углей.

НДПИ можно уменьшить на затраты, касающиеся охраны труда (ст.343.1 НК). Они берутся как налоговый вычет по НДПИ или входят базу по налогу на прибыль (гл. 25 НК). Указанная статья предполагает применение коэффициента Кт при исчислении предельного вычета по налогу. Он учитывает насыщенность пласта метаном и степень опасности самовозгорания угля. Расчет показателя делается по правилам, утверждаемым Правительством (№462 от 10/06/11 г.). Сумма налога умножается на этот коэффициент, по местам добычи ПИ. Предельная величина Кт — 0,3.

Драгметаллы

Они учитываются согласно:

  • ФЗ-41 от 26/03/98 г.«О драгметаллах»;
  • правительственному постановлению №731 от 28/09/2000 г.

В указанных документах содержатся правила учета, хранения этого вида ПИ, подготовки отчетности по ним. Добытые драгметаллы оцениваются исходя из реализационных цен на химически чистый металл (без НДС), уменьшенных на затраты по очистке от примесей, доставки до потребителя.

Если в текущем периоде информация о ценах отсутствует, берутся расчеты за предыдущие месяцы. Стоимость единицы добытого ПИ определяется с учетом доли химически чистого драгметалла в единице добытого ПИ и стоимости единицы очищенного металла.

Иными словами, стоимость единицы добытого ПИ = доля чистого металла в добытом ПИ (в нат. измерителях) * стоимость проданного чистого металла (исключая НДС) – затраты на очистку (аффинаж) – транспортные издержки /количество проданного металла.

Налоговая база – стоимость добытого драгметалла, рассчитывается умножением стоимости единицы добытого ПИ на объем его добычи. Особенности исчисления отражают ст. 339 (п. 4, 5), 340 (п. 5) НК РФ.

При расчетах может использоваться коэффициент территории добычи (Ктд). Его размеры определяют ст. 342.3, 342.3-1 НК РФ. Ктд связан со статусом территории опережающего экономразвития и резидентами-добытчиками на этих территориях (ФЗ-473 от 29/12/14 г.) либо со статусом участника инвестиционного проекта в регионе (ст. 25.8 НК РФ).

Пример расчета стоимости добытого полезного ископаемого исходя их сложившихся за соответствующий налоговый период цен реализации

Налогоплательщиком добыто в налоговом периоде 400 т полезного ископаемого, за этот же период было реализовано 600 т полезного ископаемого, добытого в отчетном и предшествующих периодах, на сумму 1 300 000 руб. (без НДС). Сумма расходов на доставку продукции до потребителя составила 100 000 руб.

Определим стоимость единицы добытого полезного ископаемого:

((1 300 000 руб. — 100 000 руб.) : 600 т) = 2000 руб.

Определим налоговую базу по данному полезному ископаемому:

400 т х 2000 руб. = 800 000 руб.

При отсутствии реализации добытого полезного ископаемого налогоплательщик использует оценку стоимости исходя из расчетной стоимости добытых полезных ископаемых на основании данных налогового учета (п. 4 ст. 340 НК РФ). Налогоплательщику необходимо исчислить общую сумму расходов по добыче всех полезных ископаемых независимо от того, требуется ли по каждому из них определить расчетную стоимость или не требуется. Затем общая сумма расходов распределяется между полезными ископаемыми пропорционально количеству добытых полезных ископаемых. При этом показатели количества добытых полезных ископаемых должны быть приведены к общей единице измерения.

Указанный способ оценки стоимости полезных ископаемых применяется, в частности, в случае реализации продукции, в отношении которой были осуществлены технологические операции, не являющиеся операциями по добыче (извлечению) полезного ископаемого из минерального сырья, а также продукции, полученной при дальнейшей переработке полезного ископаемого, являющейся продукцией обрабатывающей промышленности.

Налогоплательщик применяет порядок признания доходов и расходов, применяемый для определения налоговой базы по налогу на прибыль организаций в соответствии с гл. 25 «Налог на прибыль организаций» НК РФ.

При определении расчетной стоимости добытого полезного ископаемого учитываются следующие виды расходов, непосредственно связанные с добычей полезных ископаемых и произведенных налогоплательщиком в налоговом периоде:

1) материальные расходы (ст. 254 НК РФ);

2) расходы на оплату труда (ст. 255 НК РФ);

3) амортизация (ст. 256 – 259.2 НК РФ);

4) расходы на ремонт основных средств (ст. 260 НК РФ);

5) расходы на освоение природных ресурсов (ст. 261 НК РФ);

6) расходы на ликвидацию выводимых из эксплуатации основных средств, на списание нематериальных активов, расходы на ликвидацию объектов незавершенного строительства и иного имущества, монтаж которого не завершен (расходы на демонтаж, разборку, вывоз разобранного имущества), охрану недр и другие аналогичные работы (п. 8 ст. 265 НК РФ);

7) расходы, связанные с консервацией и расконсервацией производственных мощностей и объектов (п. 9 ст. 265 НК РФ);

8) прочие расходы, определяемые в соответствии со ст. 263, 264 и 269 НК РФ.

Примерный перечень прямых расходов:

1. расходы на приобретение сырья и (или) материалов, используемых при добыче полезного ископаемого;

2. расходы на приобретение работ и услуг, связанных с добычей, выполняемых сторонними организациями или индивидуальными предпринимателями;

3. расходы на оплату труда персонала, участвующего в процессе добычи;

4. суммы начисленной по правилам гл. 25 НК РФ амортизации по основным средствам, используемым в производственных подразделениях, участвующих в процессе добычи.

Примерный перечень косвенных расходов непосредственно связанных с добычей и полностью включаемых в расчетную стоимость добытого полезного ископаемого, в том числе:

1. материальные расходы, не включенные в перечень прямых расходов;

2. расходы на приобретение топлива, воды, энергии всех видов;

3. расходы, связанные с содержанием и эксплуатацией основных средств и иного имущества природоохранного назначения;

4. расходы на ремонт основных средств, участвующих в процессе добычи;

5. расходы на освоение природных ресурсов;

6. расходы на обязательное и добровольное страхование имущества за исключением расходов на страхование, не связанных с добычей полезных ископаемых;

7. земельный налог – в случае его уплаты только по участку недр, на который выдана лицензия на добычу МКР;

8. налог на добычу полезных ископаемых.

Обратите внимание, что правовой механизм для учета сумм НДПИ в составе расходов, учитываемых при исчислении налоговой базы по НДПИ, Кодексом не установлен.

Арбитражная практика также противоречива: Высший Арбитражный Суд Российской Федерации в Определениях от 21.07.2008 № 8789/08, от 29.10.2008 № 13633/08, от 22.01.2009 № ВАС-17393/08 признал включение в расчетную стоимость добытого полезного ископаемого за текущий налоговый период суммы НДПИ за этот же период нарушением действующего налогового законодательства и общих принципов налогообложения. Но в Определении Конституционного Суда Российской Федерации от 01.12.2009 № 1484-О-О указано, что основания для того, чтобы не включать суммы НДПИ в состав расчетной стоимости, отсутствуют.

Примерный перечень косвенных расходов, непосредственно не связанных с добычей:

и включаемых в расчетную стоимость добытого полезного ископаемого пропорционально доле прямых расходов, относящихся к добыче полезных ископаемых, в общей сумме прямых расходов за отчетный месяц, в том числе:

1. земельный налог – в случае, если совокупный налог, подлежащий уплате больше налога по участку недр, на который выдана лицензия на добычу;

2. налог на имущество организаций;

3. прочие косвенные расходы, непосредственно не связанные с добычей полезного ископаемого определяемые в соответствии со ст. 263, 264 и 269 НК РФ.

Перечень внереализационных расходов:

1. расходы в виде процентов по долговым обязательствам, за исключением процентов по долговым обязательствам, не связанным с добычей полезного ископаемого принимаются в расчет по правилам 25 главы НК РФ;

2. расходы на ликвидацию выводимых из эксплуатации основных средств, участвующих в процессе добычи включая суммы недоначисленной в соответствии с установленным сроком полезного использования амортизации, а также расходы на ликвидацию объектов незавершенного строительства и иного имущества, предназначенного для добычи, монтаж которого не завершен (расходы на демонтаж, разборку, вывоз разобранного имущества), охрану недр и другие аналогичные работы;

3. расходы, связанные с консервацией и расконсервацией производственных мощностей и объектов, в том числе затраты на содержание законсервированных производственных мощностей и объектов, связанных с добычей.

Не включаются в расчетную стоимость добытого полезного ископаемого:

1. расходы, указанные в ст. 270 НК РФ;

2. расходы на формирование резервов по сомнительным долгам;

3. расходы на формирование резерва по гарантийному ремонту и гарантийному обслуживанию.

Если обществом согласно лицензии производится добыча МКР, но реализуется продукт ее переработки (обогащения) – концентрат, то в этом случае всегда оценка стоимости будет производиться исходя из расчетной стоимости ДПИ.

Ссылка на основную публикацию
ВсеИнструменты
Adblock
detector
×
×