Анализ расходов организации
Бухгалтерский учет и анализ расходов организации
С.М. Бычкова
Канд. экон. наук
СПбГАУ
Д.Г. Бадмаева
СПбГАУ
Известия Санкт-Петербургского государственного аграрного университета
2014
Процесс управления коммерческими предприятиями в условиях рыночной экономики значительно усложняется. Современному руководителю ежедневно требуется оперативная и объективная информация о фактически понесенных и планируемых расходах, их составе и структуре; о влиянии расходов на формирование прибыли организации.
Расходы выступают одним из важнейших элементов бухгалтерской финансовой отчетности. Расходы включают материальные затраты, затраты на производство продукции (работ, услуг), оплату труда работников и управленческого персонала, амортизационные отчисления, иные затраты, а также потери (убытки от стихийных бедствий, продажи основных средств, изменений валютных курсов и др.) [1].
По мнению Н.П. Кондракова, затраты — это стоимость ресурсов, использованных на определенные цели. Затраты определяются в денежном выражении для обеспечения соизмерения различных ресурсов и обязательно соотносятся с конкретными целями и задачами. В отличие от затрат, понятие «расходы» предусматривает ограничение по цели использования ресурсов [2].
В российских стандартах бухгалтерского учета (РСБУ) критерии определения расходов в целом соответствуют международным положениям (табл. 1).
Таблица 1. Сравнительная характеристика расходов в МСФО и РСБУ
Основное отличие правил учета и отражения расходов в отчетности состоит в императивности российских стандартов, в соответствии с которым российские организации лишены права выбора метода формирования расходов в отчетной форме. p>
При выборе метода формирования отчета о прибылях и убытках в международной практике стандарты требуют ориентироваться на наиболее уместный и надежный способ представления информации.
Отметим также, что в российских стандартах имеется указание на необходимость отражения расходов организации в Пояснениях к бухгалтерскому балансу и отчету о финансовых результатах по пяти экономическим элементам: материальные затраты, затраты на оплату труда, отчисления на социальные нужды, амортизация, прочие затраты.
В международной практике затраты на оплату труда и взносы на социальное обеспечение представляют собой вознаграждение работникам и регулируются МСФО 19.
Считаем необходимым заметить, что при группировке расходов в международных стандартах понятие «себестоимость продаж» указывается отдельно от заработной платы и амортизации [3].
В соответствии с ПБУ 10/99, себестоимость проданной продукции (работ, услуг) формируется на базе расходов по обычным видам деятельности, признанных как в отчетном году, так и в предыдущие отчетные периоды, и переходящих остатков. Под себестоимостью продукции, работ и услуг понимаются выраженные в денежной форме затраты всех видов ресурсов: основных средств, сырья, материалов, топлива и энергии, труда, используемых непосредственно в процессе изготовления продукции и выполнения работ, а также для сохранения и улучшения условий производства и его совершенствования [5].
В налоговом кодексе РФ указаны требования к признанию расходов: 1) обоснованности -экономически оправданные затраты, оцененные в денежной форме; 2) документального подтверждения — оформление документами в соответствии с законодательством, либо документами в соответствии с обычаями делового оборота; 3) экономической целесообразности — осуществление для деятельности, направленной на получение дохода [6].
При этом расходы подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией (материальные, на оплату труда, амортизация, прочие), и внереализационные расходы.
Наличие законодательных положений ведения налогового учета выдвигает особые требования, в первую очередь, к организации учета расходов компании. Налоговый учет — система обобщения информации для определения налоговой базы по налогу на основе данных первичных документов, применяемая в целях формирования полной и достоверной информации о порядке учета для целей налогообложения хозяйственных операций в течение отчетного периода [6].
В налоговом учете расходы на производство и реализацию подразделяются на прямые затраты (материальные, на оплату труда, амортизация), определяемые организацией самостоятельно, и косвенные.
Анализ положений бухгалтерского и налогового учета расходов организации показывает в целом идентичность учетных подходов к отражению фактов хозяйственной жизни в данной области. Тем не менее следует отметить существенные особенности налогового учета расходов при использовании нелинейного метода амортизации амортизируемого имущества, осуществлении ремонта основных средств, признании оценочных обязательств.
Отметим также, что методы списания в налоговом учете сырья и материалов, за исключением способа ЛИФО, идентичны способам списания в бухгалтерском учете материально-производственных запасов. Однако ПБУ 5/01 рассматривает материально-производственные запасы значительно шире сырья и материалов.
Необходимо также отметить, что в налоговом учете часть расходов для целей налогообложения учитывается не полностью или включается в состав расходов в особом порядке. К таковым относятся расходы на уплату процентов по заемным обязательствам; рекламные, представительские расходы; расходы на капитальные вложения; компенсация за использование легковых автомашин для служебных целей; расходы на НИОКР; выплаты работникам, включаемым в оплату труда, и др.
В современных условиях одной из основных предпосылок генерирования прибыли в результате операционной деятельности выступает организация и эффективность использования трудовых ресурсов на предприятии. Отсутствие на законодательном уровне положения о регулировании учета оплаты труда и организации учетных процедур является существенным недостатком в бухгалтерском законодательстве. Грамотный и должный уровень учета расчетов с персоналом, использование системы материального стимулирования и поощрения, в том числе за конечные финансовые результаты хозяйственной деятельности, способны обеспечить реализацию материальной заинтересованности работников в результатах труда и, соответственно, устойчивое повышение как их личных доходов, так и доходов организации в целом. В нашей стране размеры заработной платы являются одними из самых невысоких в сравнении с оплатой труда в международной практике, что приводит к низкой платежеспособности населения, росту социальных проблем в обществе. Решение этих проблем отчасти лежит и в сфере бухгалтерских аспектов.
Расходы на оплату труда выступают одним из важнейших экономических элементов затрат, и объективная необходимость на данном этапе полного законодательного освещения круга вопросов, связанных с организацией учета вознаграждений труда работников, является актуальной задачей реформирования бухгалтерского учета.
В налоговом кодексе РФ статья 255 посвящена вопросам учета расходов на оплату труда для целей налогообложения. В состав расходов на оплату труда включаются любые начисления работникам, стимулирующие начисления и надбавки, компенсационные начисления, связанные с режимом работы или условиями труда, премии и единовременные поощрительные начисления, расходы, связанные с содержанием этих работников, предусмотренные нормами законодательства
РФ, трудовыми и коллективными договорами. И далее выделено — начисления стимулирующего характера, в том числе премии за производственные результаты.
На практике нередки случаи, когда отдельные виды премий, выплачиваемые из чистой прибыли в качестве вознаграждения по итогам работы и не прописанные в трудовом (коллективном) договоре, инспекторы ФНС РФ в ходе выездной налоговой проверки отказываются принимать в качестве налогооблагаемых расходов. С учетом наличия в российской экономике множества средних и мелких организаций, в которых отсутствует понятие «коллективный договор», нет разработанной системы премирования, данные требования представителей ФНС РФ обоснованы с точки зрения налогового законодательства.
Система премирования является одним из инструментов мотивации работников и должна учитывать не только производственные, но и финансовые результаты деятельности компании. Для сравнения: в МСФО вознаграждения работникам включают прибыли и премии, если они подлежат выплате в течение 12 месяцев после окончания периода. Другими словами, любые виды премий, финансируемые в виде отчислений от чистой прибыли в фонд экономического стимулирования и потребления, включаются в состав расходов компании.
В положение о бухгалтерском учете, например «Учет вознаграждения труда работников», считаем необходимо прописать постатейно все виды начислений, премий стимулирующего характера, в том числе выплачиваемые из чистой прибыли, в качестве оплаты за выполненные трудовые обязательства. В дальнейшем при необходимости внести изменения и в статью 255 Налогового Кодекса РФ.
Полагаем, что при этом вознаграждения работникам, выплачиваемые в зависимости от величины чистой прибыли и планов по ее распределению, на конец отчетного периода могут быть оценочными. Для достоверной их оценки и отражения в бухгалтерском учете следует использовать положения ПБУ 8/2010 «Оценочные обязательства, условные обязательства и условные активы» [7].
При признании оценочного обязательства по ожидаемым вознаграждениям работникам в зависимости от величины финансового результата сумма оценочного обязательства будет относиться либо на расходы по обычным видам деятельности, либо в состав прочих расходов. Если планируемый срок погашения обязательства по выплате вознаграждений работникам превышает 12 месяцев после отчетного периода, то его величину необходимо учесть в бухгалтерском учете путем дисконтирования.
В качестве ставки дисконтирования организация может использовать средневзвешенную стоимость своего капитала за отчетный период, рассчитанную с учетом реальной ставки налогового корректора (0,8; или менее 0,8, при использовании в компании различных режимов налогообложения).
Анализ существующих в литературе методик расчета средневзвешенной стоимости капитала (ССК) позволил предложить разработанную авторами методику:
где СУиРК, УУиРК — стоимость и удельный вес уставного и резервного капитала;
СДКиНП, УДКиНП — стоимость и удельный вес добавочного капитала и нераспределенной прибыли;
СДО, УДО — стоимость и удельный вес долгосрочных обязательств;
СККЗ,УККЗ — стоимость и удельный вес краткосрочных кредитов и займов;
СКЗ, УКЗ — стоимость и удельный вес кредиторской задолженности.
В предлагаемой формуле стоимость заемных обязательств принимается с учетом реальной ставки налогового корректора, стоимость капитала указывается в процентах, удельный вес — в долях. Для расчета стоимости составляющих видов капитала рекомендуем следующие алгоритмы расчета:
Стоимости уставного и резервного капитала:
СУиРК = Д / УиРК х 100%,
где УиРК — среднегодовая величина уставного и резервного капитала, руб.;
Д — начисленные дивиденды, руб.
Стоимости добавочного капитала и нераспределенной прибыли:
СДКиНП = НИ / ДКиНП х 100%,
где ДКиНП — среднегодовая величина добавочного капитала и нераспределенной прибыли, руб.;
НИ — начисленные налоговые издержки, руб.
Для расчета стоимости долгосрочных обязательств, краткосрочных кредитов, займов и кредиторской задолженности рекомендуется использовать процентные расходы по соответствующим кредитам, а также платежи по коммерческому кредиту.
При отсутствии в организации сумм начисленных дивидендов можно рекомендовать в качестве стоимости уставного и резервного капитала использовать величину среднеотраслевой налоговой нагрузки за отчетный или предыдущий год.
Анализ расходов в организации производится с целью оценки эффективности и целесообразности их осуществления, выявления проблемных моментов в управлении расходами и разработки оперативных управленческих мероприятий. При этом можно рекомендовать следующие аналитические показатели (табл. 2).
Таблица 2. Аналитические показатели использования расходов
Анализ доходов и расходов организации
При осуществлении анализа доходов организации важны изучение уровня и структуры доходов в отчетном периоде и аналогичном периоде предыдущего года, оценка структурной динамики доходов и выяснение ее причин.
По данным формы №2 (таблица 6) составим аналитическую таблицу 7 для анализа доходов ОАО «Русалочка».
Таблица 6 – Отчет о прибыли и убытков ОАО «Русалочка», тыс.руб.
Продолжение таблицы 6
Таблица 7 — Анализ доходов организации
Абсолютные величины, тыс. руб.
Удельные веса % в общей величине доходов
Проанализировав таблицу 7 определим тип структурной динамики доходов и причины, его обусловившие. Так как абсолютная величина доходов от обычных видов деятельности в отчетном периоде увеличилась, а удельный вес этих доходов в отчетном периоде уменьшился, то имеет место третий тип структурной динамики. Он обусловлен тем, что темп прироста доходов от обычных видов деятельности в отчетном периоде меньше темпа прироста прочих доходов в отчетном периоде по сравнению с предыдущим. Несмотря на рост доходов от обычных видов деятельности, имеет место тенденция снижения их удельного веса в общей структуре доходов организации. Для выяснения причины такой структурной тенденции необходим детальный факторный анализ роста причин доходов.
Основными задачами анализа расходов организации являются изучение уровня и структуры расходов в отчетном периоде о аналогичном периоде предыдущего года, оценка структурной динамики расходов и выявление ее причин. Для решения перечисленных задач составим таблицу 8.
Таблица 8 — Анализ расходов организации
Абсолютные величины, тыс. руб.
Удельные веса % в общей величине доходов
Анализ доходов и расходов носит предварительный, вводный анализ по отношению к дальнейшему, более углубленному анализу финансовых результатов организации. Он дает общую картину факторного влияния полной совокупности доходов и расходов организации на чистую прибыль.
Укрупненный анализ соотношения всех доходов и расходов проводится при помощи формы, в которой представлены общие величины доходов, расходов и чистой прибыли организации в предыдущем и отчетном периодах и их значение в отчетном периоде по сравнению с предыдущим (таблица 9).
В результате анализа таблицы 9 можно сделать вывод о том, что ОАО «Русалочка» получала прибыль как в отчетном периоде, так в предыдущем. Изменение прибыли составило 26076 тыс. руб.
Таблица 9 — Анализ соотношения всех доходов и расходов, тыс. руб.
В курсовой работе была поставлена цель «Изучении теоретических аспектов бухгалтерской отчетности предприятия, рассмотрения ее содержания и форм, а так же анализ ее показателей» и была достигнута.
В результате решения задач, поставленных в начале курсовой работы, были сделаны следующие выводы.
Бухгалтерский учет представляет собой упорядоченную систему сбора, регистрации и обобщения информации в денежном выражении об имуществе, обязательствах организаций и их движении путем сплошного, непрерывного и документального учета всех хозяйственных операций.
Объектами бухгалтерского учета являются имущество организаций, их обязательства и хозяйственные операции, осуществляемые организациями в процессе их деятельности
Состав и содержание бухгалтерской отчетности в России регулируются нормативно-правовыми актами четырех уровней.
Бухгалтерская отчетность состоит из бухгалтерского баланса (форма №1), отчета о прибылях и убытках (форма №2), пояснений к ним (отчет об изменениях капитала (форма №3), отчет о движении денежных средств (форма №4) пояснительная записка и др.), а также аудиторского заключения, подтверждающего достоверность бухгалтерской отчетности организации, если она в соответствии с федеральными законами подлежит обязательному аудиту.
Все составляющие бухгалтерской отчетности находятся во взаимной связи и образуют единое целое, поскольку отражают разные аспекты одних и тех же хозяйственных операций и явлений предпринимательской деятельности организации. Например, информацию, представленную в балансе, дополняют сведения, содержащиеся в отчете о прибылях и убытках, и наоборот.
СПИСОК ИСПОЛЬЗУЕМЫХ ИСТОЧНИКОВ
1 Федеральный закон «О бухгалтерском учете» от 21.11.1996 г. №129-ФЗ.
2 Приказ Министерства Финансов Российской Федерации об утверждении положения по бухгалтерскому учету «Бухгалтерская отчетность организации» (ПБУ 4/99) от 06.07.99 № 43н.
3 Приказ Министерства Финансов Российской Федерации «О формах бухгалтерской отчетности организации» от 2.07.2010 г. № 66н.
4 Анурьев, С. В. Рациональная организация бухгалтерского учета [Текст]: учеб. для вузов / С. В. Анурьев –М.: Финансы и статистика, 2011.-336 с.
5 Широбоков, В.Г. Бухгалтерская (финансовая) отчетность предприятия [Текст]: учебник для обуч. по экономич. Спец. / В.Г. Широбоков. — М.: Финансы и кредит, 2010.-144 с.
6 Тумасян, Р. З. Бухгалтерский учет. Интенсивный курс [Текст]: учеб. для вузов / Р. З. Тумасян: ГидГрупп, 2011.-560с.
7 Ерофеева, В. А. Бухгалтерский учет. Курс лекций [Текст]: учебное пособие / В. А. Ерофеева., О. В. Тимофеева. — М.: Юрайт, 2011.-144 с.
8 Новодворский, В.Д. Бухгалтерская годовая отчетность [Текст]: учебное пособие / В.Д. Новодворский. — М.: «Финстатинформ», 2010. — 488с.
9 Петрова, А. В. Проверяем бухгалтерскую отчетность предприятия [Текст]: учебное пособие / А. В. Петрова. — «Система Главбух». 2010. – 501с.
10 Разгулин, С. К. Годовой отчет 2011[Текст]: учебное пособие / А. В. Петрова, К. А. Новоселов, А. И. Лапина. — М.: Актион-Медиа. 2011. — 688с.
11 Рассказова-Николаева, С.А. Требования к раскрытию информации в бухгалтерской отчетности: Экономико-правовой бюллетень [Текст]: учебное пособие / С.А. Рассказова-Николаева, Н.В. Бушмелева. – М.: КНОРУС, 2010. – 400 с.
