Код фактического права на доход

Код фактического права на доход

Период: 2019 год

Для составления налогового расчета необходимо в форме «Регламентированная и финансовая отчетность» в дереве отчетных форм выделить строку с названием «Доходы, выплаченные иностранным организациям», ввести команду для создания нового экземпляра отчета этого вида, и в стартовой форме указать организацию и период, за который составляется налоговый расчет (рис. 1).

На экран выводится форма налогового расчета, которая заполняется в следующей последовательности:

1. Титульный лист.
2. Раздел 3.
3. Подраздел 3.1.
4. Подраздел 3.2.
5. Подраздел 3.3.
6. Раздел 1.
7. Раздел 2.

По условиям примера получателем дивидендов является непосредственно участник общества, поэтому в налоговом расчете заполняются Титульный лист, Раздел 1, Раздел 2, Раздел 3, подраздел 3.1 и подраздел 3.2 (подраздел 3.3 не заполняется).

Заполнение Титульного листа

В форме налогового расчета показатели, характеризующие налогового агента, на Титульном листе (наименование, коды и др.) будут заполнены автоматически имеющимися в информационной базе данными (рис. 2).

Если ячейки с какими-либо сведениями об организации окажутся незаполненными, то это означает, что в информационной базе нет соответствующих данных. В этом случае нужно добавить необходимые сведения в справочник «Организации», после чего по одноименной кнопке панели инструментов обновить форму налогового расчета.

В поле «Дата подписи» необходимо указать дату составления налогового расчета (в примере указан крайний срок представления налогового расчета за 2019 год).

При создании отчета в верхней части титульного листа автоматически проставляются ИНН организации и КПП по месту ее постановки на налоговый учет (по месту нахождения).

ИНН проставляется по данным из справочника «Организации», КПП – по данным в справочнике «Регистрация в ИФНС».

Реквизиты «Налоговый (отчетный) период (код)», «Номер квартала или месяца» и «Отчетный год» на титульном листе заполняется автоматически по значению реквизитов «Периодичность» и «Период», указанных в стартовой форме, и кодов периодов, приведенных в Приложении № 1 к Порядку заполнения Налогового расчета.

По умолчанию считается, что налоговый расчет представляется «По месту нахождения налогового агента» — организации.

Заполнение Раздела 3

Для рассматриваемого примера заполняется только один Раздел 3 (рис. 3), в котором в поле «уникальный номер» (код строки 001) вручную проставляется порядковый номер 1. Ведущие нули программа добавляет самостоятельно.

Заполнение подраздела 3.1

В подразделе 3.1 указывается (см. рис. 3):

• по строке 010 — код признака получателя дохода. Для рассматриваемого примера указывается код 4 — иные иностранные организации;
• по строке 020 — полное наименование иностранной организации — получателя дохода (в латинской транскрипции и (или) в русской транскрипции);
• по строке 030 — код страны регистрации (инкорпорации) иностранной организации — получателя дохода;
• по строке 040 — адрес иностранной организации — получателя дохода в соответствии с первичными документами, являющимися основанием для выплаты дохода;
• по строке 050 — ИНН иностранной организации в стране ее инкорпорации (регистрации), а при его отсутствии — аналог, используемый в иностранном государстве вместо ИНН;
• по строкам 060, 070, 080 при наличии в распоряжении налогового агента документа, подтверждающего постоянное местонахождение (резидентство) в иностранном государстве, организации, являющейся получателем дохода, указываются дата документа, номер документа, код страны.

Заполнение подраздела 3.2

Подраздел 3.2 заполняется вручную (рис. 4, рис. 5).

По строке 001 указывается уникальный номер Раздела 3, в которому относится подраздел 3.2. Для рассматриваемого примера указывается номер «1». Ведущие нули программа добавляет самостоятельно.

В целом по Разделу 3 одного уникального номера заполняется необходимое количество листов подраздела 3.2 в соответствии с количеством всех произведенных выплат доходов иностранной организации, указанной в подразделе 3.1. Для рассматриваемого примера заполняется один лист подраздела 3.2.

• по строке 010 — номер по порядку, начиная с первого «1», в зависимости от количества осуществленных выплат доходов одной конкретной иностранной организации, с указанным в подразделе 3.1 по строке 010 признаком получателя дохода. Для рассматриваемого примера указывается номер «1»;
• по строке 020 — код дохода согласно приложению № 2 к Порядку заполнения Налогового расчета.
  В случае если подраздел 3.2 заполняется в отношении доходов, выплачиваемых иностранному банку, по строке 030 указывается пятизначный символ дохода, предусмотренный в Плане счетов бухгалтерского учета для кредитных организаций, утвержденном положением Банка России 27.02.2017 № 579-П. Для рассматриваемого примера строка 030 не заполняется;
• по строке 040 — причитающаяся иностранной организации сумма дохода до удержания налога в валюте, в которой иностранная организация получает доход;
• по строке 050 — цифровой код валюты, в которой иностранная организация получает доход по Общероссийскому классификатору валют, утвержденному Постановлением Госстандарта России от 25.12.2000 № 405-ст;
• по строке 060 — дата (число, месяц, год) списания средств с банковского счета налогового агента;
• по строке 070 — примененная налоговым агентом в отношении дохода ставка налога на прибыль организаций, установленная законодательством Российской Федерации о налогах и сборах. Для рассматриваемого примера она составляет 15%;
• по строке 080 — дата (число, месяц, год) исчисления и удержания налога;
• строка 090 для рассматриваемого примера не заполняется;
• по строке 100 — сумма налога на прибыль организаций, исчисленная и удержанная в валюте, в которой иностранная организация получает доход, определяемая как произведение значения строки 040 «Сумма дохода до удержания налога» и строки 070 «Ставка налога, %»;
• по строке 110 — дата (число, месяц, год) предельного срока уплаты налога в бюджет Российской Федерации;
• по строке 120 — официальный курс иностранной валюты к рублю Центрального банка Российской Федерации на дату уплаты налога;
• по строке 130 — фактическая дата (число, месяц, год) перечисления налога в бюджет Российской Федерации;
• по строке 140 — сумма уплаченного в бюджет налога на прибыль организаций в рублях;
• по строке 150 — код фактического права на доход в соответствии с приложением № 1 к Порядку заполнения Налогового расчета.

Строки 160-190 для рассматриваемого примера не заполняются.

Заполнение Раздела 1

Раздел 1 (рис. 6) заполняется вручную на основе информации, отраженной по строкам 140 подраздела 3.2 Раздела 3. Суммы к уплате формируются по срокам уплаты и КБК.

• по строке 010 — код муниципального образования, межселенной территории, населенного пункта, входящего в состав муниципального образования, на территории которого осуществляется уплата налога на прибыль организаций, в соответствии с Общероссийским классификатором территорий муниципальных образований ОК 033-2013;
• по строке 020 — код бюджетной классификации Российской Федерации в отношении подлежащей перечислению в бюджет суммы налога на прибыль организаций по строке 040;
• по строке 030 — срок уплаты (перечисления в бюджет Российской Федерации) налога налоговым агентом, установленный НК РФ;
• по строке 040 — сумма налога в рублях, подлежащая уплате в федеральный бюджет.

Заполнение Раздела 2

Раздел 2 (рис. 7) заполняется вручную на основе информации, отраженной в подразделах 3.2 Раздела 3.

• по строке 010 — код выплаченного дохода (соответствует коду, указываемому по строке 020 «Код дохода» подраздела 3.2 Раздела 3);
• по строке 030 — совокупная сумма уплаченного налоговым агентом налога со всех доходов иностранных организаций от источников в Российской Федерации по соответствующему коду в предыдущих отчетных периодах;
• по строке 040 — совокупная сумма уплаченного налоговым агентом налога со всех доходов иностранных организаций от источников в Российской Федерации по соответствующему коду в последнем истекшем квартале (месяце) отчетного периода;
• по строке 050 — совокупная сумма налога, по которому срок уплаты в отчетном (налоговом) периоде не наступил.

Сумма налога, исчисленная налоговым агентом в рублях со всех доходов иностранных организаций соответствующего кода с начала налогового периода (строка 020), в регламентированном отчете подсчитывается автоматически как сумма показателей строк 030, 040 и 050.

Для рассматриваемого примера значение показателя по строке 030 и по строке 50 отсутствует.

Фактическое право на доход и применение соглашений об избежании двойного налогообложения

Правило о «фактическом праве на доход» — еще одно нововведение в российском налоговом законодательстве, принятое в рамках закона о деофшоризации (Федеральный закон от 24.11.2014 № 376-ФЗ). Не отменяя приоритет норм международных налоговых соглашений над российским законодательством, оно существенно уточняет механизм применения таких соглашений.

Основная идея такова: правомерно пользоваться освобождениями от налога или пониженными налоговыми ставками, предусмотренными международным налоговым соглашением, сможет только та иностранная организация, которая является «фактическим получателем» этого дохода (вправе самостоятельно им распоряжаться, не имеет обязательств по его дальнейшему перечислению иным лицам и пр.), и это должен учитывать российский налоговый агент (источник выплаты).

Цель – ограничить практику злоупотребления льготными положениями международных налоговых соглашений при осуществлении трансграничных выплат дохода (в частности, дивидендов в рамках холдинговых структур, роялти по лицензионным и сублицензионным соглашениями, процентов по займам при внутригрупповом финансировании).

Согласно п. 2 ст. 7 НК РФ, лицом, имеющим фактическое право на доходы, признается лицо (или иностранная структура без образования юридического лица, далее — ИСБОЮЛ), которое в силу прямого и (или) косвенного участия в организации, контроля над организацией (или ИСБОЮЛ) либо в силу иных обстоятельств имеет право самостоятельно пользоваться и (или) распоряжаться доходом, полученным этой организацией (или ИСБОЮЛ).

Лицом, имеющим фактическое право на доходы, также признается лицо (или ИСБОЮЛ), в интересах которого иное лицо (или иная ИСБОЮЛ) правомочно распоряжаться доходом, полученным организацией (или ИСБОЮЛ), указанной в абзаце первом п. 2 ст. 7 НК РФ, или непосредственно таким иным лицом (или иной ИСБОЮЛ).

При определении лица, имеющего фактическое право на доходы, учитываются функции, выполняемые указанными лицами (или ИСБОЮЛ), а также принимаемые ими риски.

Если соглашением об избежании двойного налогообложения предусмотрено применение пониженных ставок налога или освобождение от налогообложения, в отношении доходов от источников в РФ для иностранных лиц, имеющих фактическое право на эти доходы, иностранное лицо не признается имеющим фактическое право на такие доходы, если оно обладает ограниченными полномочиями в отношении распоряжения этими доходами, осуществляет в отношении указанных доходов посреднические функции в интересах иного лица, не выполняя никаких иных функций и не принимая на себя никаких рисков, прямо или косвенно выплачивая такие доходы (полностью или частично) этому иному лицу, которое при прямом получении таких доходов от источников в РФ не имело бы права на применение льгот или освобождений, предусмотренных налоговым соглашением.

Согласно п. 4 ст. 7 НК РФ, в случае выплаты доходов от источников в РФ иностранному лицу, постоянным местонахождением которого является государство (территория), с которым имеется международный договор РФ по вопросам налогообложения, и не имеющему фактического права на такие доходы, если источнику выплаты известно лицо, имеющее фактическое право на такие доходы (их часть), налогообложение выплачиваемого дохода производится в следующем порядке:

1) если лицо, имеющее фактическое право на доходы – это резидент РФ (согласно НК РФ), налогообложение выплачиваемого дохода производится в соответствии с главами 23 или 25 НК РФ, без удержания налога у источника в РФ при условии информирования налогового органа по месту постановки на учет организации — источника выплаты доходов в порядке, устанавливаемом ФНС России;

2) в случае, если лицо, имеющее фактическое право на выплачиваемые доходы (их часть), является иностранным лицом, на которое распространяется действие международного договора РФ по вопросам налогообложения, положения указанного международного договора РФ применяются в отношении лица, которое имеет фактическое право на выплачиваемые доходы (их часть) в соответствии с порядком, предусмотренным международным договором РФ.

Рекомендуемая форма сообщения о выплате доходов в адрес иностранного лица, не имеющего фактического права на их получение, содержится в Письме ФНС России от 20 апреля 2015 г. № ГД-4-3/6713@.

Позднее будет утвержден «Порядок информирования налогового органа источником выплаты доходов о выплате доходов иностранному лицу, постоянным местонахождением которого является государство (территория), с которым у РФ имеется международный договор по вопросам налогообложения, и не имеющему фактического права на такие доходы, если источнику выплаты известно лицо, имеющее фактическое право на такие доходы (их часть), и такое лицо признаётся в соответствии с НК РФ налоговым резидентом РФ» (в настоящее время разрабатывается).

Как и ранее, при применении положений международных договоров РФ иностранная организация, имеющая фактическое право на получение дохода, должна предоставить налоговому агенту, выплачивающему такой доход, подтверждение того, что эта иностранная организация имеет постоянное местонахождение в государстве, с которым РФ имеет международный договор (соглашение), регулирующий вопросы налогообложения, которое должно быть заверено компетентным органом соответствующего иностранного государства. В случае, если такое подтверждение составлено на иностранном языке, налоговому агенту предоставляется также перевод на русский язык.

Однако, теперь, помимо вышеуказанного подтверждения, налоговый агент, выплачивающий доход, для применения положений международных договоров РФ вправе запросить у иностранной организации подтверждение, что эта организация имеет фактическое право на получение соответствующего дохода.

При предоставлении иностранной организацией, имеющей фактическое право на получение дохода, указанного подтверждения налоговому агенту, выплачивающему доход, до даты выплаты дохода, в отношении которого международным договором РФ предусмотрен льготный режим налогообложения в РФ, в отношении такого дохода производится освобождение от удержания налога у источника выплаты или удержание налога у источника выплаты по пониженным ставкам.

Согласно редакции п. 1 ст. 312 НК РФ, вступающей в силу с 01.01.2017, предоставление иностранной организацией указанного подтверждения будет являться основанием для освобождения такого дохода от удержания налога у источника выплаты или удержания налога у источника выплаты по пониженным ставкам.

Статья 312 НК РФ предусматривает специальные правила, касающиеся выплаты дивидендов:

В случае, если в отношении доходов, полученных в виде дивидендов, иностранная организация признает отсутствие фактического права на получение указанных доходов (не претендует на применение положений международных договоров РФ), положения международных договоров РФ могут быть применены к иному лицу, если такое лицо прямо и (или) косвенно участвует в российской организации, выплатившей доход в виде дивидендов, с предоставлением налоговому агенту, выплачивающему такой доход, документов, указанных в ст. 312 НК РФ.

При этом право на применение положений международных договоров РФ возникает у последующего лица, которое прямо участвует в лице, признавшем отсутствие фактического права на доход в виде дивидендов, в той части, которая соответствует такой доле участия. В случае признания последующим лицом отсутствия фактического права на доход в виде дивидендов, выплаченных российской организацией, право на применение положений международных договоров РФ возникает у последующего лица в соответствующей последовательности участия.

В случае, если лицом, имеющим фактическое право на получение доходов в виде дивидендов и косвенно участвующим в организации, выплатившей доход в виде дивидендов, является налоговый резидент РФ, к налоговой базе, определяемой по доходам, полученным в виде дивидендов, могут быть применены налоговые ставки, установленные подпунктами 1 и 2 пункта 3 статьи 284 НК РФ, с предоставлением налоговому агенту, выплачивающему такой доход, информации (документов), указанной в ст. 312 НК РФ.

Применение ставки, установленной подпунктом 1 пункта 3 статьи 284 НК РФ (0%), осуществляется при выполнении следующих дополнительных условий:

• доля участия российского лица, имеющего фактическое право на дивиденды, в уставном (складочном) капитале (фонде) российского лица, выплачивающего дивиденды, а также иностранных организациях, через которые им осуществляется участие в капитале такого российского лица, составляет не менее 50% в период с даты выплаты дивидендов до окончания налогового периода, в котором осуществляется выплата дивидендов;
• сумма дивидендов, фактическое право на которые имеет российское лицо, составляет не менее 50% от общей суммы распределяемых дивидендов.

Налоговый агент, выплачивающий доход в виде дивидендов, для применения положений международных договоров РФ и (или) ставок налога, установленных НК РФ, в дополнение к документам, указанным в пункте 1 статьи 312, вправе запросить у иностранной организации, получившей доход в виде дивидендов, и лица, имеющего фактическое право на дивиденды, следующую информацию (документы):

1) подтверждение, что эта иностранная организация признает отсутствие фактического права на получение указанных доходов (не претендует на применение положений международных договоров РФ);

2) информацию о лице, которое иностранная организация признает фактическим получателем дохода (с указанием доли и документальным подтверждением порядка прямого участия в этой иностранной организации и косвенного участия в российской организации, распределившей дивиденды, а также государства (территории) налогового резидентства лица).

Особенности исчисления и уплаты налога с доходов в виде дивидендов, удерживаемого налоговым агентом, установленные статьей 312 НК РФ, распространяются на исчисление и уплату налога российскими организациями, выплачивающими доход в виде дивидендов, в случае, если фактическим получателем дохода признается физическое лицо – налоговый резидент РФ. При этом применяется налоговая ставка, установленная пунктом 4 статьи 224 НК РФ (с 1 января 2015 г. – 13%, а не 9% как было ранее).

IX. Порядок заполнения подраздела 3.3. «Сведения о лице, имеющем фактическое право на доход» Раздела 3 Налогового расчета

IX. Порядок заполнения подраздела 3.3. «Сведения о лице, имеющем фактическое право на доход» Раздела 3 Налогового расчета

9.1. Подраздел 3.3 Раздела 3 Налогового расчета заполняется отдельно в отношении каждого дохода, выплаченного иностранной организации в соответствующем квартале (месяце) отчетного (налогового) периода в случае, если налоговому агенту известно лицо иное, чем иностранная организация, указанная по строке 020 подраздела 3.1 Раздела 3 по соответствующему уникальному номеру, имеющее фактическое право на доход (его часть), отраженный по строке 040 подраздела 3.2 Раздела 3.

9.2. По строке 010 «Порядковый номер дохода» указывается номер по порядку, присвоенный по строке 010 подраздела 3.2 Раздела 3 доходу, отраженному по строке 040 подраздела 3.2 Раздела 3, в отношении которого в подразделе 3.3 заполняются сведения о лице (лицах), имеющем (имеющих) фактическое право на данный доход.

В целом по Разделу 3 одного уникального номера строки 001 заполняется необходимое количество листов подраздела 3.3 в отношении доходов, отраженных в подразделе 3.2.

9.3. По строке 020 «Код признака лица»:

в отношении юридического лица — резидента Российской Федерации, имеющего фактическое право на доход, указывается код «1»;

в отношении физического лица — резидента Российской Федерации, имеющего фактическое право на доход, указывается код «2»;

в отношении юридического лица — нерезидента Российской Федерации, имеющего фактическое право на доход, указывается код «3»;

в отношении физического лица — нерезидента Российской Федерации, имеющего фактическое право на доход, указывается код «4»;

в отношении иностранной структуры без образования юридического лица, имеющей фактическое право на доход, указывается код «5».

Для целей налогообложения лица признаются резидентами Российской Федерации на основании положений статей 207 и 246.2 Кодекса.

В случае, если налоговому агенту известно, что фактическим получателем выплачиваемого дохода является физическое лицо, при заполнении подраздела 3.3 строки 080-140 не заполняются.

В случае, если налоговому агенту известно, что фактическим получателем выплачиваемого дохода является юридическое лицо или иностранная структура без образования юридического лица, при заполнении подраздела 3.3 не заполняются строки 150-300.

9.4. По строкам 030 «Дата сообщения» и 040 «Номер сообщения» указывается соответственно дата (число, месяц, год) и номер сообщения, если налоговым агентом во исполнение положений подпункта 1 пункта 4 статьи 7 Кодекса в налоговый орган было направлено сообщение, содержащее информацию о признании налогового резидента Российской Федерации лицом, имеющим фактическое право на доход, в отношении которого заполняется соответствующий лист подраздела 3.3.

При заполнении показателей по строкам 030, 040 строки 050-300 подраздела 3.3 в отношении сведений о лице, имеющем фактическое право на доход (его части), в отношении которого в налоговый орган направлено сообщение, налоговый агент вправе не заполнять.

Если указанное выше сообщение в налоговый орган налоговым агентом не направлено, то по строкам 030, 040 проставляются прочерки.

9.5. По строкам 050 «Дата документа», 060 «Номер документа», 070 «Код страны» соответственно указываются дата (число, месяц, год) и номер документа (при его наличии), подтверждающего постоянное местонахождение (резидентство) в иностранном государстве лица, имеющего фактическое право на доход, в отношении которого заполняется соответствующий лист подраздела 3.3 и цифровой код согласно ОКСМ страны постоянного местонахождения (резидентства).

В случае, когда налоговый агент не располагает документом, подтверждающим постоянное местонахождение (резидентство) в иностранном государстве лица, имеющего фактическое право на доход, по строкам 050-070 проставляются прочерки.

9.6. Строки 080-140 подраздела 3.3 заполняются при проставлении кодов 1, 3 или 5 по строке 020 «Код признака лица» и предусматривают отражение сведений о юридическом лице или иностранной структуре без образования юридического лица, имеющем/имеющей фактическое право на доход и в отношении которого/которой заполняется данный лист подраздела 3.3 по соответствующему уникальному номеру.

9.7. По строке 080 «Наименование» указывается наименование юридического лица или иностранной структуры без образования юридического лица, имеющего/имеющей фактическое право на доход (его части), указанный по строке 040 подраздела 3.2, соответствующего номера по порядку, присвоенного данному доходу по строке 010 подраздела 3.2 и указанного в заполняемом листе подраздела 3.3 по строке 020.

9.8. По строке 090 «Код страны регистрации (инкорпорации)» указывается цифровой код страны инкорпорации (регистрации) согласно ОКСМ лица, имеющего фактическое право на доход, указанного в заполняемом листе подраздела 3.3 по строке 080.

9.9. Строки 100 «ИНН организации в Российской Федерации» и 110 «КПП организации в Российской Федерации» заполняются в случае, если лицом, имеющим фактическое право на доход, является юридическое лицо, состоящее на учете в налоговых органах Российской Федерации, в остальных случаях по строкам 100, 110 проставляются прочерки.

9.10. По строке 120 «Код налогоплательщика в стране регистрации (инкорпорации)/СВИФТ код» указывается код налогоплательщика или аналог, присвоенный иностранному юридическому лицу или иностранной структуре без образования юридического лица при постановке на учет в налоговом органе государства регистрации (инкорпорации). Если иностранное юридическое лицо является иностранным банком, указывается СВИФТ код иностранного банка, а при его отсутствии — код налогоплательщика или аналог, присвоенный иностранному банку в государстве регистрации (инкорпорации).

9.11. По строке 130 «Адрес за пределами Российской Федерации» указывается адрес в стране регистрации (инкорпорации) в случае, если по строке 080 указано иностранное юридическое лицо или иностранная структура без образования юридического лица. Если лицом, имеющим фактическое право на доход, является российская организация, в отношении которой заполняются строки 100, 110 подраздела 3.3, то по строке 130 проставляется прочерк.

9.12. По строке 140 «Номер контактного телефона» при наличии сведений у налогового агента указывается номер контактного телефона. Номер контактного телефона приводится с указанием телефонных кодов, требующихся для обеспечения телефонной связи, без скобок, пробелов и прочерков.

9.13. Строки 150-290 «Сведения о физическом лице» заполняются только при проставлении кодов 2 или 4 по строке 020 «Код признака лица» и предусматривают отражение сведений о физическом лице, имеющем фактическое право на доход (его части), в отношении которого заполняется лист подраздела 3.3 по соответствующему уникальному номеру.

9.14. По строкам 150-170 указывается фамилия, имя и отчество физического лица, имеющего фактическое право на доход, указанный по строке 040 подраздела 3.2, соответствующего номера по порядку, присвоенного данному доходу по строке 010 подраздела 3.2 и указанного в заполняемом листе подраздела 3.3 по строке 020.

Фамилия, имя и отчество указываются без сокращений в соответствии с документом, удостоверяющим личность. Для иностранных физических лиц допускается при написании использование букв латинского алфавита.

9.15. По строке 180 «Пол» указывается кодовое значение «1» — пол мужской, «2» — пол женский.

9.16. По строке 190 «Дата рождения» указывается дата рождения (число, месяц, год) путем последовательной записи данных арабскими цифрами через разделители.

9.17. По строке 200 «Гражданство (код страны)» указывается цифровой код страны, гражданином которой является физическое лицо, согласно ОКСМ. При отсутствии у налогоплательщика гражданства по строке 200 указывается цифровой код страны, выдавшей документ, удостоверяющий его личность. При наличии у физического лица двойного (множественного) гражданства указывается цифровой код страны, являющейся страной его постоянного места проживания.

9.18. По строке 210 «Место рождения» указывается место рождения физического лица в соответствии с документом, удостоверяющим его личность.

9.19. По строке 220 «Код налогоплательщика в иностранном государстве» в отношении физического лица — нерезидента Российской Федерации указывается код налогоплательщика (или аналог), присвоенный физическому лицу в иностранном государстве, при наличии у налогового агента данных сведений.

В случае, если лицом, имеющим фактическое право на доход, является гражданин Российской Федерации, не признаваемый на основании положений статьи 207 Кодекса для целей налогообложения резидентом Российской Федерации, то по строке 220 указывается код налогоплательщика или его аналог в иностранном государстве резидентства физического лица.

9.20. По строке 230 «ИНН» указывается ИНН физического лица в Российской Федерации, при наличии у налогового агента данных сведений.

9.21. По строкам 240-260 указываются соответственно сведения о документе, удостоверяющем личность физического лица.

По строке 240 «Код вида документа» указывается код вида документа, удостоверяющего личность согласно кодам документов, указанным в приложении N 4 к Порядку.

По строке 250 «Серия и номер документа» указываются серия и номер документа, удостоверяющего личность налогоплательщика. При этом знак «N» не проставляется.

По строке 260 «Дата выдачи документа» указываются дата (число, месяц, год) выдачи документа, удостоверяющего личность налогоплательщика путем последовательной записи данных арабскими цифрами через разделители.

9.22. Исключен с 29 марта 2020 г. Изменения применяются, начиная с представления за налоговый (отчетный) периоды 2020 г. — Приказ ФНС России от 19 декабря 2019 г. N ММВ-7-3/639@

Информация об изменениях:

Информация об изменениях:

Пункт 9.23 изменен с 29 марта 2020 г. — Приказ ФНС России от 19 декабря 2019 г. N ММВ-7-3/639@

Изменения применяются, начиная с представления за налоговый (отчетный) периоды 2020 г.

9.23. По строке 270 «Адрес места жительства (места пребывания) за пределами Российской Федерации» в отношении иностранных граждан указывается адрес места жительства в стране постоянного проживания, в отношении физических лиц — граждан Российской Федерации, являющихся налоговыми резидентами иностранных государств, указывается адрес места жительства (места пребывания) в государстве их резидентства. Адрес включает в себя, в том числе, почтовый индекс.

По строке 280 «Код страны» указывается цифровой код страны места жительства (места пребывания) физического лица согласно ОКСМ.

Информация об изменениях:

Пункт 9.24 изменен с 29 марта 2020 г. — Приказ ФНС России от 19 декабря 2019 г. N ММВ-7-3/639@

Изменения применяются, начиная с представления за налоговый (отчетный) периоды 2020 г.

9.24. По строке 290 «Номер контактного телефона» подраздела 3.3 при наличии у налогового агента сведений указывается номер контактного телефона физического лица. Номер контактного телефона приводится с указанием телефонных кодов, требующихся для обеспечения телефонной связи, без скобок, пробелов и прочерков.

Подтверждение фактического права на получение дохода

Российская организация перечисляет по лицензионному договору авансовые платежи и роялти иностранной организации, в страну с которой у РФ существует конвенция об избежании двойного налогообложения. Если до даты выплаты дохода иностранной компании налоговый агент получит документальное подтверждение, что иностранная организация имеет постоянное местонахождение в государстве с которым у РФ существует конвенция об избежании двойного налогообложения и подтверждение фактического права на получение дохода, у налогового агента появляется основание для освобождения такого дохода от удержания налога.

Подаются ли до выплаты дохода документы подтверждающие основание для освобождения от налога в налоговый орган или достаточно просто располагать ими? Если подаются, то в какой форме? В п.2 статьи 312 НК РФ описана только процедура возврата уже перечисленного налога по конвенции. Какова процедура освобождения? Существует ли форма заявления для этого случая?

В какой форме должно быть подтверждение фактического права на получение дохода? В виде гарантийного письма?

До даты выплаты доходов документы, подтверждающие постоянное место нахождения иностранной организации и фактическое право на получение дохода, представляются налоговому агенту. Законодательно не установлено требования о представлении этих документов в налоговые органы до даты выплаты доходов. Поэтому налоговый агент должен просто располагать ими. Оформлять в данном случае какое-либо заявление для применения положений международных соглашений не нужно.

Форма документа, а также требования к составлению подтверждения фактического права иностранной организации на доход законодательно не установлены. По разъяснениям Минфина, предпочтение отдается содержательной части документов. С нашей точки зрения, такой документ может быть получен в форме гарантийного (заверительного) письма, подтверждающего, в частности, тот факт, что иностранная компания ведет самостоятельную коммерческую деятельность и самостоятельно распоряжается полученным доходом. При этом НК РФ не обязывает налогового агента самостоятельно выявлять лицо, имеющее фактическое право на получение доходов.

В п.1 ст.312 НК РФ указано, что при применении положений международных договоров Российской Федерации иностранная организация, имеющая фактическое право на получение дохода, должна предоставить налоговому агенту, выплачивающему такой доход, подтверждение того, что эта иностранная организация имеет постоянное местонахождение в государстве, с которым Российская Федерация имеет международный договор Российской Федерации по вопросам налогообложения, которое должно быть заверено компетентным органом соответствующего иностранного государства. В случае, если такое подтверждение составлено на иностранном языке, налоговому агенту предоставляется также перевод на русский язык. Помимо этого иностранная организация должна представить налоговому агенту, выплачивающему доход, для применения положений международных договоров Российской Федерации, подтверждение, что эта организация имеет фактическое право на получение соответствующего дохода.

Предоставление иностранной организацией, имеющей фактическое право на получение дохода, указанных подтверждений налоговому агенту, выплачивающему доход, до даты выплаты дохода, в отношении которого международным договором Российской Федерации предусмотрен льготный режим налогообложения в Российской Федерации, является основанием для освобождения такого дохода от удержания налога у источника выплаты или удержания налога у источника выплаты по пониженным ставкам.

Таким образом, подтверждение постоянного местонахождения иностранной организации, а также подтверждение того, что эта иностранная организация имеет фактическое право на получение соответствующего дохода, представляется до даты выплаты доходов налоговому агенту. Тогда налоговый агент вправе применять положения международных соглашений. В этом случае налоговому агенту достаточно располагать указанными документами до даты выплаты доходов.

При этом следует иметь в виду, что сведения о документе, подтверждающем постоянное местонахождение (резидентство) в иностранном государстве, указываются в Разделе 3 Налогового расчета о суммах выплаченных иностранным организациям доходов и удержанных налогов, утв. Приказом ФНС России от 02.03.2016 N ММВ-7-3/115@ (строки 060 — 080 подраздела 3.1, строки 050 — 070 подраздела 3.3). В частности, указываются дата и номер такого документа.

Представлять непосредственно само подтверждение в налоговые органы в данном случае не требуется, за исключением случая, когда налоговые органы затребуют документ в рамках проверки (п.1 ст.93 НК РФ). Таким образом, документ должен быть в наличии. При этом если иностранная организация представила подтверждение до даты выплаты доходов, дополнительно представлять налоговому агенту (или в налоговые органы) какое-либо заявление не требуется.

Что касается подтверждения того, что иностранная организация имеет фактическое право на доход, то согласно п.2 ст.7 НК РФ лицом, имеющим фактическое право на доходы, в целях НК РФ признается лицо (иностранная структура без образования юридического лица), которое в силу прямого и (или) косвенного участия в организации, контроля над организацией (иностранной структурой без образования юридического лица) либо в силу иных обстоятельств имеет право самостоятельно пользоваться и (или) распоряжаться доходом, полученным этой организацией (иностранной структурой без образования юридического лица).

Лицом, имеющим фактическое право на доходы, в целях НК РФ также признается лицо (иностранная структура без образования юридического лица), в интересах которого иное лицо (иная иностранная структура без образования юридического лица) правомочно распоряжаться доходом, полученным организацией (иностранной структурой без образования юридического лица), указанной в абз.1 п.2 ст.7 НК РФ, или непосредственно таким иным лицом (иной иностранной структурой без образования юридического лица).

При определении лица, имеющего фактическое право на доходы, учитываются функции, выполняемые лицами, указанными в п.2 ст.7 НК РФ (иностранными структурами без образования юридического лица), а также принимаемые ими риски. При этом наличие фактического права на доходы определяется применительно к каждой отдельной выплате дохода в виде дивидендов и (или) к группе выплат дохода в рамках одного договора.

Форма или требования к документу, подтверждающему фактическое право иностранной организации на соответствующий доход, законодательно не установлены. Как указывает Минфин, отсутствие в НК РФ упоминания о конкретных документах, необходимых для определения фактического получателя дохода, свидетельствует о том, что законодатель не ограничивает налоговых агентов каким-либо перечнем, отдавая предпочтение содержательной части полученной налоговым агентом информации (Письма Минфина России от 27.12.2018 N 03-08-05/95476, от 13.11.2018 N 03-08-05/81549 и др.).

В этой связи наряду с другими документами (информацией) в качестве подтверждений наличия у иностранного получателя фактического права на получаемый доход могут приниматься в том числе письменные подтверждения иностранной организации статуса бенефициарного собственника в отношении дохода от российского источника в форме письма, подписываемого директорами иностранной организации (Письмо Минфина России от 19.12.2018 N 03-08-05/92537). В письме от 21.11.2017 N 03-08-05/76939 также отмечено, что наряду с другими документами (информацией) могут приниматься в том числе документы финансовой отчетности, составленной по стандартам МСФО, заверенные аудиторской компанией.

Таким образом, поскольку конкретного перечня документов, необходимых для определения фактического получателя дохода, в НК РФ не содержится, перечень, форма, содержание и порядок получения документов, подтверждающих (опровергающих) фактическое право иностранных организаций на выплачиваемые доходы, организация определяет самостоятельно, исходя из конкретных операций, совершаемых ею с иностранными организациями, а также субъектно-правового состава этих иностранных организаций.

По смыслу подтверждение фактического права на получение дохода может быть получено в виде любого документа. В том числе, такое подтверждение, на наш взгляд, может быть получено в форме гарантийного (заверительного) письма, подтверждающего, в частности, тот факт, что иностранная компания ведет самостоятельную коммерческую деятельность и самостоятельно распоряжается полученным доходом.

Добавим: п. 1 ст. 312 НК РФ формально не обязывает налогового агента самостоятельно выявлять фактического получателя дохода.

Ответ подготовлен экспертами Линии консультаций Атлант-право

О фактическом получателе доходов в целях налогообложения дивидендов

Департамент налоговой и таможенной политики в связи с письмом от 01.08.2019 по вопросу применения законодательства о налогах и сборах сообщает следующее.

На основании пункта 1 статьи 34.2 Налогового кодекса Российской Федерации (далее — Кодекс) Министерство финансов Российской Федерации дает письменные разъяснения налогоплательщикам, ответственному участнику консолидированной группы налогоплательщиков, плательщикам сборов, плательщикам страховых взносов и налоговым агентам по вопросам применения законодательства Российской Федерации о налогах и сборах.

Консультирование указанных лиц по выбору наиболее оптимального для налогоплательщика порядка уплаты налога, проведение экспертизы договоров, учредительных и иных документов организаций, методик оценки показателей хозяйственной деятельности этих лиц, а также оценка конкретных хозяйственных операций к обязанностям Министерства финансов Российской Федерации не относятся.

При этом необходимо отметить, что в соответствии с пунктом 2 статьи 7 Кодекса лицом, имеющим фактическое право на доходы, в целях настоящего Кодекса признается лицо (иностранная структура без образования юридического лица), которое в силу прямого и (или) косвенного участия в организации, контроля над организацией (иностранной структурой без образования юридического лица) либо в силу иных обстоятельств имеет право самостоятельно пользоваться и (или) распоряжаться доходом, полученным этой организацией (иностранной структурой без образования юридического лица).

Лицом, имеющим фактическое право на доходы, также признается лицо (иностранная структура без образования юридического лица), в интересах которого иное лицо (иная иностранная структура без образования юридического лица) правомочно распоряжаться доходом, полученным организацией (иностранной структурой без образования юридического лица), указанной в абзаце первом пункта 2 статьи 7 Кодекса, или непосредственно таким иным лицом (иной иностранной структурой без образования юридического лица).

При определении лица, имеющего фактическое право на доходы, учитываются функции, выполняемые лицами, указанными в настоящем пункте (иностранными структурами без образования юридического лица), а также принимаемые ими риски. При этом наличие фактического права на доходы определяется применительно к каждой отдельной выплате дохода в виде дивидендов и (или) к группе выплат дохода в рамках одного договора.

Согласно пункту 3 статьи 7 Кодекса, в случае если международным договором Российской Федерации по вопросам налогообложения предусмотрено применение пониженных ставок налога или освобождение от налогообложения в отношении доходов от источников в Российской Федерации для иностранных лиц, имеющих фактическое право на эти доходы, в целях применения этого международного договора иностранное лицо не признается имеющим фактическое право на такие доходы, если оно обладает ограниченными полномочиями в отношении распоряжения этими доходами, осуществляет в отношении указанных доходов посреднические функции в интересах иного лица, не выполняя никаких иных функций и не принимая на себя никаких рисков, прямо или косвенно выплачивая такие доходы (полностью или частично) этому иному лицу, которое при прямом получении таких доходов от источников в Российской Федерации не имело бы права на применение указанных в настоящем пункте положений международного договора Российской Федерации по вопросам налогообложения.

Таким образом, при определении лица, имеющего фактическое право на доходы, безусловный приоритет отдается экономическому содержанию над формально-юридическими формами, что в целом соответствует международной практике применения данной концепции. Поэтому при квалификации лица в качестве лица, имеющего фактическое право на доход, в первую очередь должны учитываться фактические взаимоотношения заинтересованных лиц, а не их юридическое оформление.

Так, пунктом 12.4 Комментариев Организации экономического сотрудничества и развития к статье 10 Модельной конвенции по налогам на доход и капитал (далее — Комментарии ОЭСР и Модельная конвенция) разъясняется, что, если непосредственный получатель дивидендов является лишь агентом, номинальным владельцем либо кондуитной компанией, действующей в качестве доверенного лица или управляющего доходом, его нельзя признать лицом, имеющим фактическое право на доходы, поскольку право такого лица на использование и распоряжение дивидендами ограничено договорным или юридическим обязательством передать полученный доход другому лицу. Такое обязательство обычно возникает из юридических документов, но также может вытекать из фактов и обстоятельств, показывающих, что по существу получатель дивидендов, даже не будучи ограничен договорным или юридическим обязательством передать полученный платеж другому лицу, явно не вправе пользоваться и распоряжаться доходом. Данный вид обязательств не включает договорные или юридические обязательства, которые не зависят от получения такого дохода непосредственным получателем. И, напротив, если получатель дивидендов имеет право ими пользоваться и распоряжаться, не будучи ограничен договорным или юридическим обязательством передать полученный платеж другому лицу, то он признается лицом, имеющим фактическое право на такие дивиденды.

При применении концепции фактического права на доход необходимо различать право на активы (имущество) и фактическое право на доходы от их использования, так как соответствующие правообладатели могут не совпадать в одном лице, то есть когда по сути получатель дохода является формально-юридическим собственником дохода, но в силу ограниченных прав на распоряжение доходом экономически управляет доходом в пользу третьих лиц.

Фактическое право на доход представляет собой право на извлечение экономической выгоды из управления или распоряжения активами (имуществом) третьим лицом (формальным собственником), право на определение экономической судьбы дохода.

Таким образом, выполнение лицом функций в качестве управляющего, действующего от имени заинтересованных лиц и (или) в их интересах, не может являться основанием для признания его лицом, имеющим фактическое право на доход.

При этом необходимо отметить, что концепция лица, имеющего фактическое право на доход, признается механизмом по противодействию злоупотреблению нормами международных налоговых соглашений, а значит, принципы и подходы концепции при достаточной совокупности доказательств могут быть использованы и при установлении фактов неправомерного использования норм международных соглашений в отношении видов выплачиваемых иностранной организации доходов, что соответствует подходу, закрепленному в пункте 12.5 Комментариев ОЭСР к Типовой модели.

Дополнительно информируем, что проверка правильности исчисления и уплаты налогоплательщиками (налоговыми агентами) налогов осуществляется налоговыми органами в рамках мероприятий налогового контроля в порядке, предусмотренном Кодексом.

Одновременно сообщаем, что настоящее письмо Департамента не содержит правовых норм, не конкретизирует нормативные предписания и не является нормативным правовым актом. Письменные разъяснения Минфина России по вопросам применения законодательства Российской Федерации о налогах и сборах имеют информационно-разъяснительный характер и не препятствуют налогоплательщикам руководствоваться нормами законодательства Российской Федерации о налогах и сборах в понимании, отличающемся от трактовки, изложенной в настоящем письме.