Finkurier.ru

Журнал про Деньги
1 просмотров
Рейтинг статьи
1 звезда2 звезды3 звезды4 звезды5 звезд
Загрузка...

Аренда с правом выкупа оборудования бухучет

Аренда с правом выкупа: особенности налогообложения

Договор аренды с правом выкупа довольно часто используется в хозяйственной деятельности организаций. Он сочетает в себе элементы двух договоров – аренды и купли-продажи. Поэтому бухгалтерский и налоговый учет операций, которые совершают в рамках этого договора, имеют ряд особенностей.

Общие положения

Договор аренды с правом выкупа отличается от договора аренды, который не предусматривает выкуп объекта аренды, тем, что право собственности на арендованное имущество переходит от арендодателя к арендатору. Арендованное имущество переходит в собственность арендатора в двух случаях. Во-первых, когда срок аренды истек. А во-вторых, если срок аренды еще не закончился, но арендатор внес всю выкупную цену, которая прописана в договоре. При этом арендная плата по соглашению сторон может быть зачтена в выкупную цену (ст. 624 ГК).

Особенности налогообложения зависят от условий договора. В нем можно прописать, что собственник получает только арендные платежи. При этом ставится условие – переход права собственности должен происходить только после полной оплаты аренды. Стороны могут предусмотреть переход прав собственности в дополнительном соглашении, которое заключается уже после окончания срока аренды. Иногда арендатор обязуется перечислять и арендные, и выкупные платежи одновременно. При этом их суммы в договоре разграничены.

Учет первых двух вариантов отличается от третьего. Рассмотрим каждый из них.

Перечисление только арендных платежей

В данном случае арендодатель и арендатор в течение срока аренды учитывают платежи как арендную плату. Делить сумму платежа на арендную и выкупную здесь не нужно. Суммы арендной платы по договору полностью засчитываются в выкупную цену, а выкупная цена равна сумме арендной платы за весь период действия договора аренды. Получается, что платежи по договору аренды, с одной стороны, являются платой за пользование имуществом, а с другой – авансами в счет предстоящей поставки. Но последнее предположение неверно.

К договору аренды имущества с условием выкупа применяются только те правила о договоре купли-продажи, которые регламентируют форму данного договора (п. 3 ст. 609 ГК, п. 2 Информационного письма Президиума ВАС РФ от 11 января 2002 г. № 66 «Обзор практики разрешения споров, связанных с арендой»).

Следовательно, договор аренды с правом выкупа не равнозначен договору продажи товара с оплатой его в рассрочку (см. ст. 489 ГК). Поэтому денежные средства, которые периодически вносит арендатор, нельзя рассматривать как авансы, переданные в счет оплаты приобретаемого имущества.

Таким образом, до момента, когда арендные платежи будут учтены в составе выкупной цены имущества (и соответственно до перехода права собственности на арендованное имущество) их следует рассматривать только как арендную плату.

Арендодатель начисляет НДС с сумм платежей на основании подпункта 1 пункта 1 статьи 146 Налогового кодекса. Арендатор соответственно принимает к вычету НДС с сумм арендной платы в порядке, который устанавливают статьи 171 и 172 Налогового кодекса. При расчете налога на прибыль арендодатель учитывает платежи в составе доходов от реализации (ст. 249 НК) или внереализационных доходов (ст. 250 НК). Арендатор относит платежи к прочим расходам, связанным с производством и реализацией (подп. 10 п. 1 ст. 264 НК).

На момент перехода права собственности действуют уже правила договора купли- продажи. На основании подпункта 1 пункта 1 статьи 146 Налогового кодекса арендодатель начисляет НДС с цены реализации как при обычной купле-продаже. Он производит эту операцию в том отчетном периоде, в котором подписано дополнительное соглашение о выкупе арендованного имущества с зачетом арендной платы. При этом цена реализации зависит от условий договора аренды. Если там указано, что арендные платежи засчитывают в счет выкупной стоимости, то арендодателю придется заплатить НДС с общей суммы всех платежей. Но в соглашении стороны могут предусмотреть, что в выкупной стоимости учитывается только часть перечисленной арендной платы. Это уменьшит цену реализации и соответственно налоговые обязательства. Поскольку оплата уже была произведена, налог начисляется на момент перехода права собственности независимо от учетной политики организации.

Денежные суммы, которые перечислял арендатор в период действия договора, считаются платой за пользование имуществом. Поэтому он правильно поступит, если включит в затраты арендные платежи. Суммы НДС по этим платежам можно предъявить к вычету в течение срока аренды. Это будет совершенно правомерно.

Если арендатор учитывает арендные платежи, исчисляет и уплачивает налоги правильно и своевременно, то сможет избежать многих проблем. Ему не придется пересчитывать суммы налоговых платежей и вносить изменения в налоговые декларации за прошлые периоды. Соответственно, не будет оснований и для начисления пени за неуплату налога.

Арендатор принимает основное средство на баланс на основании договора аренды и дополнительного соглашения о переходе права собственности на указанное имущество. Сторонам следует также составить акт (накладную) приема передачи основных средств (форма № ОС-1, утвержденная постановлением Госкомстата России от 30 октября 1997 г. № 71а). Согласно ПБУ 6/01 и статье 256 Налогового кодекса такое имущество подлежит амортизации и в бухгалтерском, и в налоговом учете.

Арендодатель при исчислении налога на прибыль уменьшает начисленный доход от реализации на остаточную стоимость имущества (ст. 268 НК).

Арендные и выкупные платежи

Здесь ситуация иная. В договоре разграничиваются арендные и выкупные платежи. Арендодатель с суммы аренды уплачивает НДС на основании подпункта 1 пункта 1 статьи 146 Налогового кодекса, а с выкупных платежей – согласно подпункту 1 пункта 1 статьи 162 Налогового кодекса. При переходе права собственности на арендованное имущество арендодатель исчисляет НДС с выкупной цены в общем порядке. При этом сумму НДС с ранее полученных сумм выкупных платежей (авансов) второй раз в бюджет не уплачивают. Она подлежит вычету (п. 8 ст. 171 НК).

Платежи по выкупу арендованного имущества при расчете налога на прибыль не учитывают до тех пор пока не произойдет переход права собственности на него (подп.1 п. 1 ст. 251, п. 14 ст. 270 НК).

Если арендатор использует имущество в производственной деятельности, то плату за пользование этим имуществом учитывает при налогообложении прибыли. Соответствующий НДС он принимает к вычету в общем порядке. При этом арендатор не имеет права на вычет сумм НДС по выкупным платежам, которые он уплачивает в течение срока действия договора, до полного выкупа имущества (подп. 1 п. 2. ст. 171 НК). Вычет НДС возможен при переходе права собственности на арендованное имущество, если от арендодателя получен соответствующий счет-фактура (п. 1 ст. 172 НК).

Пример

Арендодатель в январе 2005 года передал арендатору основное средство по договору аренды с правом выкупа. Первоначальная стоимость – 70 000 руб., норма амортизации – 700 руб. в месяц. В договоре аренды стороны установили:

– срок действия договора – январь – декабрь 2005 года;

– выкупная цена ОС – 72 000 руб. (в том числе НДС – 10 983 руб.);

– арендатор ежемесячно перечисляет 7 200 руб. (в том числе НДС – 1 098 руб.), из которых 6 000 руб. (в том числе НДС – 915 руб) – платеж, засчитываемый в погашение выкупной цены, а 1200 руб. (в т.ч. НДС – 183 руб.) – плата за пользование основным средством.

Арендуемое имущество переходит в собственность арендатора в декабре 2005 г. в момент внесения им всей обусловленной договором выкупной цены.

В учете арендодателя будут сделаны записи:

В январе и далее ежемесячно в течение действия договора:

Дебет 51 Кредит 76

– 7200 руб. – получены денежные средства от арендатора;

Дебет 76 Кредит 62

– 6000 руб. – отражена сумма по выкупу ОС;

Дебет 62 Кредит 68 субсчет «Расчеты по НДС»

– 915 руб. – начислен НДС с выкупного платежа;

Дебет 76 Кредит 90-1

– 1200 руб. – отражена арендная плата;

Дебет 90-3 Кредит 68 субсчет «Расчеты по НДС»

– 183 руб. – начислен НДС с арендной платы.

В декабре (помимо проводок, связанных с получением очередных арендных платежей от арендатора, в учете арендодателя отражается выбытие арендованного имущества. Реализация основного средства отражается в операционных доходах (п. 7 ПБУ 9/99):

Дебет 76 Кредит 91-1

– 72 000 руб. – отражена реализация ОС;

Дебет 02 Кредит 01

– 8 400 руб. (700 руб. х 12 мес.) – списана амортизация;

Дебет 91-2 Кредит 01

– 61 600 руб. (70 000 руб. – 8 400 руб.) – списана стоимость ОС;

Дебет 91-2 Кредит 68 субсчет «Расчеты по НДС»

– 10 983 руб. – начислен НДС;

Дебет 68 субсчет «Расчеты по НДС» Кредит 62

– 10 983 руб. – произведен вычет НДС;

Дебет 62 Кредит 76

– 72 000 руб. – зачтены ранее полученные платежи по выкупу ОС;

Дебет 91-9 Кредит 99

– 2 000 руб. (72 000 руб. – 8 400 руб. – 61 600 руб.) – определена прибыль от реализации.

В учете арендатора будут сделаны записи:

– 72 000 руб. – объект ОС принят на забалансовый учет;

Дебет 76 Кредит 51

– 7200 руб. – перечислены денежные средства арендодателю;

Дебет 60 Кредит 76

– 6000 руб. – перечислен аванс по выкупу ОС;

Дебет 20 Кредит 76

– 1017 руб. – отнесена на издержки производства сумма арендной платы;

Дебет 19 Кредит 76

– 183 руб. – начислен НДС по арендной плате;

Дебет 68 Кредит 19

– 183 руб. – произведен вычет НДС при получении от арендодателя счета-фактуры;

В декабре (помимо проводок, связанных с арендными платежами за декабрь, в учете отражается выкуп арендованного имущества):

Дебет 08 Кредит 76

– 61 017 руб. – отражены расходы по выкупу ОС;

Дебет 19 Кредит 76

– 10 983 руб. – начислен НДС по ОС;

Дебет 76 Кредит 60

– 72 000 руб. – ранее перечисленные авансы зачтены в счет выкупа ОС;

Дебет 01 Кредит 08

– 61 017 руб. – ОС принято к учету;

Дебет 68 субсчет «Расчеты по НДС» Кредит 19

– 10 983 руб. – вычет НДС при получении от арендодателя счета-фактуры на выкупную стоимость ОС;

– 72 000 руб. – снято с забалансового учета арендованное имущество.

Компания на УСН (доходы минус расходы) взяла в аренду основное средство с правом последующего выкупа – как отразить в учете?

Арендованное имущество в течение действия договора аренды продолжает числиться на балансе арендодателя, а у арендатора учитывается по дебету забалансового счета 001 «Арендованные основные средства» в оценке, указанной в договоре на аренду.

Текущие арендные платежи обычно отражаются проводкой:

Дебет счета учета затрат Кредит 60.арендодатель — сумма очередного арендного платежа.

В соответствии с пунктом 4 ПБУ 6/01 «Учет основных средств», утв. приказом Минфина России от 30.03.2001 № 26н, актив принимается организацией к бухгалтерскому учету в качестве основных средств, если одновременно выполняются следующие условия:

1) объект предназначен для использования в производстве продукции, при выполнении работ или оказании услуг, для управленческих нужд организации либо для предоставления организацией за плату во временное владение и пользование или во временное пользование;

Читать еще:  1007 постановление правительства рф

2) объект предназначен для использования в течение длительного времени, т. е. срока продолжительностью свыше 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев;

3) организация не предполагает последующую перепродажу данного объекта;

4) объект способен приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем.

При этом активы, в отношении которых выполняются вышеперечисленные условия, организация может учитывать в составе материально-производственных запасов (МПЗ), если стоимость данных активов не превышает 40 тыс. руб. Для отнесения имущества, удовлетворяющего признакам основного средства к МПЗ, организация обязана самостоятельно установить и зафиксировать в учетной политике лимит стоимости имущества.

Дебет 10 Кредит 60стоимость по договору купли-продажи — автопогрузчик принят к учету в качестве МПЗ.

Дебет счета учета затрат Кредит 10 — стоимость приобретения – автопогрузчик передан в эксплуатацию.

При отсутствии такого утвержденного лимита все активы, удовлетворяющие четырем вышеперечисленным условиям, в бухгалтерском учете необходимо учитывать в составе основных средств вне зависимости от стоимости:

Дебет 08 Кредит 60 — стоимость по договору купли-продажи — автопогрузчик приобретен в собственность.

Дебет 01 Кредит 08 — стоимость по договору купли-продажи – автопогрузчик принят к учету в качестве основного средства.

Дебет счета учета затрат Кредит 02 — сумма ежемесячной амортизации, исчисленная для целей бухгалтерского учета. Амортизация начисляется начиная с месяца следующего за месяцем принятия к учету по месяц полного погашения стоимости этого объекта либо списания этого объекта с бухгалтерского учета (п. 22 ПБУ 6/01).

Налогоплательщик, применяющий УСН с объектом налогообложения доходы, уменьшенные на величину расходов, учитывает всю сумму арендных платежей в составе расходов (пп. 4 п. 1 ст. 346.16 НК РФ) по наиболее поздней из двух дат — даты оплаты или даты получения услуги (п. 2 ст. 346.17 НК РФ).

Обычно считается, что услуга за месяц полностью оказана на последний день месяца. Таким образом, если вы платите очередной арендный платеж за текущий месяц в этом текущем месяце (то есть выплачиваете арендные платежи авансом), то в составе расходов для целей налогообложения вы принимаете эти платежи в последний день месяца. Если вы выплачиваете очередной арендный платеж за месяц по окончании этого месяца, то вы учитываете сумму платежа в составе расходов для целей налогообложения на дату фактической выплаты арендного платежа.

Налогоплательщик, применяющий УСН с объектом налогообложения доходы, уменьшенные на величину расходов, включает имущество в состав основных средств при условии соответствия этого имущества требованиям главы 25 «Налог на прибыль» Налогового кодекса РФ (п. 4 ст. 346.16 НК РФ).

Под основными средствами в целях главы 25 НК РФ понимается часть имущества, используемого в качестве средств труда для производства и реализации товаров (выполнения работ, оказания услуг) или для управления организацией первоначальной стоимостью более 100 000 руб. (п. 1 ст. 257 НК РФ).

Если автопогрузчик будет выкуплен вами за сумму

  • не более 100 тыс. руб., то для целей налогообложения учесть его в составе МПЗ и списать его стоимость в состав расходов по наиболее поздней из двух дат — даты оплаты или даты получения имущества в собственность (п. 2 ст. 346.17 НК РФ);
  • более 100 тыс. руб., для целей налогообложения следует учесть его в составе основных средств. Расходы на приобретение основных средств в размере уплаченной суммы отражаются после даты получения имущества в собственность в течение текущего налогового периода равными долями на последнее число каждого отчетного периода (п. 3 ст. 346.16 НК РФ).

Подробнее о договоре аренды читайте в справочнике «Договоры: условия, формы, налоги» в разделе «Юридическая поддержка» в ИС 1С:ИТС.

Договор аренды с правом выкупа: проблемы бухгалтерского и налогового учета

Договор аренды с правом выкупа довольно часто используется в хозяйственной деятельности предприятий и организаций. Поскольку этот договор сочетает в себе элементы как договора аренды, так и договора купли-продажи, то бухгалтерский и налоговый учет операций, совершаемых в рамках этого договора, имеют ряд особенностей.
Ниже мы рассмотрим ситуацию, в которой оказался один из наших подписчиков.

Предприятие (далее — Арендатор) заключило договор аренды с правом последующего выкупа имущества от 1 апреля 2002 г. на срок 6 месяцев.

Договор заключен на следующих условиях:
1. Предметом договора является предоставление Арендодателем за плату во временное владение и пользование Арендатора тракторов и бульдозеров (далее — транспортные средства) с правом их последующего выкупа, без предоставления услуг по управлению, техническому содержанию (обслуживанию) и эксплуатации.
2. Право собственности на арендованные транспортные средства переходит к Арендатору при условии внесения Арендатором всей обусловленной договором выкупной цены.
3. Стороны договора аренды констатировали, что в соответствии с действующим законодательством к договору аренды транспортных средств не применяются положения и правила о возобновлении договора аренды на неопределенный срок и о преимущественном праве Арендатора на заключение договора аренды на новый срок.
4. Оплата аренды осуществляется Арендатором ежемесячно путем перечисления причитающейся суммы на расчетный счет Арендодателя. Размер (стоимость) арендной платы, при наличии в том необходимости и объективных реальностей, может в период срока действия договора изменяться по соглашению сторон в сроки, которые могут быть дополнительно определены сторонами договора аренды. Арендодатель обязан возвратить Арендатору соответствующую часть уже полученной им арендной платы при досрочном возврате Арендатором транспортного средства, переданного ему в аренду. При этом возвращаемая сумма должна исчисляться со дня, следующего за днем фактического возврата транспортного средства, находившегося в аренде у Арендатора.
5. Арендованные транспортные средства переходят в собственность арендатора по истечении срока аренды или до его истечения при условии внесения Арендатором указанной в приложении выкупной цены.
6. При выкупе арендованного имущества в зачет выкупной цены включается ранее выплаченная арендная плата.
7. Оформление выкупа арендуемых по договору транспортных средств производится путем составления и подписания сторонами дополнительного соглашения. Сумма арендных платежей за 6 месяцев равна выкупной стоимости транспортных средств.
В течение всего срока аренды арендные платежи предприятие относило на себестоимость продукции проводкой Дебет 20 — Кредит 76.
По окончании срока аренды было составлено дополнительное соглашение о том, что вышеуказанный договор следует считать утратившим силу с 1 октября 2002 г. и что имущество переходит в собственность Арендатора с момента подписания соглашения.
Бухгалтер предприятия-Арендатора столкнулся со следующими трудностями:
1. Как оприходовать поступившее имущество в бухгалтерии, если вся его стоимость уже списана на себестоимость продукции и равна 0?
2. Каким документом оформить постановку на баланс этого имущества?
3. Как будет происходить списание этих средств: сразу (ведь основные средства стоимостью до 10 000 руб. списываются по мере отпуска в производство) или это имущество будет числиться на балансе в течение всего срока его полезного использования?

Прежде чем рассмотреть порядок бухгалтерского и налогового учета выкупленного имущества, обратимся к нормам гражданского законодательства.
В соответствии со ст. 624 Гражданского кодекса РФ договором аренды может быть предусмотрено, что арендованное имущество переходит в собственность арендатора по истечении срока аренды или до его истечения при условии внесения арендатором всей обусловленной договором выкупной цены. При этом арендная плата по соглашению сторон может быть зачтена в выкупную цену.

В данном случае суммы арендной платы по договору полностью засчитываются в выкупную цену арендованных транспортных средств, а выкупная цена равна сумме арендной платы за весь период действия договора аренды. Таким образом, в данной ситуации получается, что платежи по договору аренды, с одной стороны, являются платой за пользование имуществом, а с другой — авансами в счет предстоящей поставки.

Необходимо учитывать, что к договору аренды имущества, предусматривающему переход в последующем права собственности на это имущество к арендатору, применяются только те правила о договоре купли-продажи, которые регламентируют форму данного договора (п. 2 информационного письма Президиума ВАС РФ от 11.01.02 N 66 «Обзор практики разрешения споров, связанных с арендой»).

Иначе говоря, договор аренды с правом выкупа не может быть приравнен к договору продажи товара с оплатой его в рассрочку (см. ст. 489 ГК РФ). Поэтому в рассматриваемой ситуации денежные средства, ежемесячно вносимые арендатором в счет погашения выкупной цены, нельзя рассматривать как авансы, переданные в счет оплаты приобретаемого имущества.
Таким образом, до момента зачета арендных платежей в счет выкупной цены имущества (и соответственно перехода права собственности на арендованное имущество) платежи, производимые арендатором, следует квалифицировать исключительно как арендную плату.

В бухгалтерском учете арендатора данная операция отражается следующим образом:
Дебет 20 Кредит 76
— списана на затраты сумма арендной платы;
Дебет 19 Кредит 76
— выделена сумма НДС по арендной плате имущества на основании выписанного счета-фактуры;
Дебет 76 Кредит 51
— перечислены денежные средства арендодателю;
Дебет 68 Кредит 19
— принята к вычету сумма НДС.
Однако после зачета арендной платы в выкупную цену и подписания дополнительного соглашения о переходе права собственности произведенный платеж следует рассматривать уже как плату за приобретаемое имущество.
Поэтому в том отчетном периоде, в котором подписано дополнительное соглашение о выкупе арендованного имущества с зачетом арендной платы, в бухгалтерском учете арендатора необходимо сделать соответствующие корректировки.
В бухгалтерском учете у арендатора делаются проводки:
Дебет 20 Кредит 76
— (красное сторно) скорректированы затраты по арендной плате;
Дебет 19 Кредит 76
— (красное сторно) скорректирован НДС по арендной плате;
Дебет 68 Кредит 19
— (красное сторно) скорректирован НДС, принимаемый к вычету;
Дебет 08 Кредит 76
— отражена задолженность перед арендодателем (поставщиком) по приобретенному имуществу;
Дебет 01 Кредит 08
— основные средства приняты к учету;
Дебет 19 Кредит 76
— отражена сумма НДС по приобретенному имуществу;
Дебет 68 Кредит 19
— сумма НДС по приобретенному имуществу принимается к вычету.

Обращаем внимание, что в данном случае причиной внесения корректировочных записей в бухгалтерский учет арендатора является не ошибка, допущенная организацией в учете, а изменение природы платежа, которое произошло с момента подписания сторонами дополнительного соглашения (зачет арендной платы в выкупную стоимость).

Перечисленные арендатором в период действия договора денежные суммы были платой за пользование имуществом, а не платой за имущество. Поэтому арендатор поступал абсолютно правильно, включая в затраты арендные платежи за арендуемое имущество (подп. 10 п. 1 ст. 264 НК РФ). Соответственно и суммы НДС по указанным платежам предъявлялись к вычету в течение срока аренды совершенно правомерно.

Поскольку арендатор учитывал арендные платежи, исчислял и уплачивал налоги правильно и своевременно, то, на наш взгляд, оснований для перерасчета сумм налоговых платежей и внесения изменений в налоговые декларации за прошлые периоды у арендатора в данной ситуации не имеется. Следовательно, нет оснований и для начисления пени за неуплату (несвоевременную уплату) налога.

Основанием для принятия транспортных средств на баланс арендатора является договор аренды и подписанное сторонами дополнительное соглашение о переходе права собственности на указанное имущество. Сторонам следует также составить акт (накладную) приема передачи основных средств (форма N ОС-1, утвержденная Постановлением Госкомстата России от 30.10.97 N 71а).

Читать еще:  Как правильно оформить возврат

Первоначальная стоимость приобретенных транспортных средств заведомо превышает 10 000 руб., а срок их полезного использования более 12 месяцев. Согласно Положению по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» ПБУ 6/01 и ст. 256 НК РФ такое имущество подлежит амортизации и в бухгалтерском, и в налоговом учете.

В. МЕШАЛКИН,
АКДИ «Экономика и жизнь»

Аренда с выкупом: как обойтись без пересчетов

Аренда с правом выкупа как раз тот случай, когда условия договора нужно согласовать с бухгалтером. Ваша задача — предупредить об этом руководство. А мы вам подскажем, какую формулировку договора об уплате выкупной стоимости нельзя допускать, чтобы потом не пришлось задумываться над учетом платежей по такому договору и, не исключено, ломать копья в споре с налоговиками либо с контрагентом.

Беспроблемные варианты оплаты аренды и выкупа имущества

Это те, при которых плата за аренду и выкупная стоимость объекта аренды в договоре четко разделены. Тогда проблем с налогами нет.

ВАРИАНТ 1. Арендатор в течение срока аренды вносит арендную плату, а по его истечении — всю выкупную стоимость имущества

Арендная плата у арендодателя учитывается ежемесячно как внереализационные доходы либо выручк а п. 4 ст. 250, ст. 249 НК РФ , на нее он начисляет НДС и выставляет арендатору «отгрузочный» счет-фактуру. У арендатора это — прочие расход ы подп. 10 п. 1 ст. 264 НК РФ , по которым он, получив счет-фактуру, ставит НДС к вычету.

На дату, когда по условиям договора объект переходит в собственность арендатора, арендодатель:

  • отражает доход от реализации ОС п. 3 ст. 271 НК РФ , равный его выкупной стоимости. Обратите внимание: если объект — недвижимость, госрегистрации с 2013 г. дожидаться не нужн о п. 3 ст. 271 НК РФ . Этот доход можно уменьшить на остаточную стоимость ОС подп. 1 п. 1 ст. 268 НК РФ ;
  • на всю выкупную стоимость объекта выставляет «отгрузочный» счет-фактуру и начисляет НДС. Если объект аренды — недвижимость, начислить НДС нужно в момент госрегистрации перехода права собственност и пп. 1, 3 ст. 167 НК РФ .

Арендатор на эту же дату принимает имущество к налоговому учету по уплаченной выкупной стоимости. А получив от арендодателя счет-фактуру и приняв имущество к бухучету, ставит к вычету входной НДС по имуществу.

ВАРИАНТ 2. Арендатор в течение срока аренды регулярно вносит и арендную плату, и авансом часть выкупной стоимости

На деле эти платежи могут быть объединены в общий ежемесячный (ежеквартальный и т. п.) платеж, но в договоре при этом четко указано, какая часть платежа причитается в счет аренды, а какая — в счет предстоящего выкупа.

Арендную часть этих платежей стороны учитывают так же, как в варианте 1, а выкупную — как авансы в счет предстоящей реализации арендуемого имуществ а Письмо ФНС от 26.05.2010 № ШС-37-3/2514@ . Ведь переход права собственности на имущество к арендатору не может состояться раньше, чем он заплатит всю выкупную стоимост ь ч. 1 ст. 624 ГК РФ и выполнит прочие условия, установленные в договоре как обязательные для выкупа (а для перехода права собственности на недвижимость есть еще и дополнительное условие — госрегистрация).

Арендодатель в доходы авансы не включает, при получении начисляет с них авансовый НДС и выставляет авансовые счета-фактуры, по которым арендатор вправе принять налог к вычету.

Когда право собственности на имущество переходит к арендатору, арендодатель:

  • отражает налоговый доход от реализации ОС в сумме всей выкупной стоимости (если объект — недвижимость, дожидаться госрегистрации не нужно);
  • выставляет на выкупную стоимость «отгрузочный» счет-фактуру;
  • начисляет НДС с реализации имуществ а пп. 1, 3 ст. 167 НК РФ (если объект — недвижимость, это нужно сделать только при госрегистрации перехода права собственности) и принимает к вычету авансовый НДС.

Арендатор так же, как и в предыдущем варианте, формирует первоначальную стоимость имущества и ставит НДС по отгрузочному счету-фактуре арендодателя к вычету. Одновременно он восстанавливает НДС, ранее принятый к вычету с авансов.

Вариант, который может стать опасным

Арендатор в течение срока аренды вносит только арендную плату. В договоре указана выкупная стоимость. Если по истечении срока аренды или раньше арендатор имущество выкупит, то внесенная к тому моменту арендная плата частично или даже целиком подлежит зачету в счет уплаты выкупной стоимост и ч. 2 ст. 624 ГК РФ .

Подобное условие в договоре может быть сформулировано так:

6. Ежемесячная арендная плата составляет 118 000 руб., в том числе НДС 18 000 руб.

7. Арендатор вправе выкупить Имущество. Имущество переходит в собственность Арендатора при условии уплаты Арендатором Арендодателю до истечения указанного в настоящем договоре срока аренды выкупной стоимости Имущества.

8. Выкупная стоимость Имущества составляет 1 180 000 руб., в том числе НДС 180 000 руб.

9. 30% от совокупной суммы арендной платы, уплаченной Арендатором по настоящему договору до момента внесения средств в оплату выкупной стоимости Имущества, зачитывается в счет уплаты выкупной стоимости Имущества.

И хотя подлежащую зачету часть ежемесячной арендной платы обычно легко вычислить (в нашем примере это 35 400 руб., в том числе НДС 5400 руб. (118 000 руб. х 30%)), в договоре она никак из арендной платы не выделена. И вот тут у сторон договора возникает проблема. Как учитывать ту часть арендной платы, которая при выкупе подлежит зачету: как собственно арендную плату или как авансы в счет предстоящей реализации имущества? Порой возникают разногласия между бухгалтериями. Например, арендодатель составляет первичку и счета-фактуры на арендную плату. А арендатор требует переделать документы с учетом того, что подлежащая в будущем зачету арендная плата — это аванс.

Решение вопроса зависит от того, есть ли в договоре обязанность арендодателя вернуть зачитываемую часть арендной платы в случае, если выкуп к моменту истечения срока аренды (в другой указанный в договоре срок) не состоится, например при отказе арендатора от выкупа.

СИТУАЦИЯ 1. Если выкуп не состоится, арендодатель обязан вернуть ту часть полученной арендной платы, которая подлежала бы зачету в случае выкупа

Тогда часть ежемесячной арендной платы, подлежащую возврату в случае отказа от выкупа, нужно квалифицировать как авансы в счет выкупа. Поэтому оформлять и учитывать ее нужно так же, как в варианте 2.

Если в такой ситуации арендатор перечисляет ежемесячные платежи не вовремя или не полностью, у арендодателя возникают технические сложности из-за того, что зачитываемая в выкуп часть рассчитывается от уплаченной арендатором суммы. И пока очередной ежемесячный платеж не получен, неясно, сколько учитывать как арендную плату, а сколько — как аванс. А выставлять на арендную плату счета-фактуры, начислять НДС и признавать налоговый доход нужно уже на конец месяца.

СИТУАЦИЯ 2. Если выкуп не состоится, арендодатель ничего возвращать не обязан, либо в договоре вообще ничего на этот счет не сказано

Сразу учитывать как авансы подлежащую зачету арендную плату неправильно. Ведь нельзя предсказать, выкупит ли арендатор имущество. А если тот передумает и не выкупит, то арендная плата ни целиком, ни частично в оплату выкупной стоимости не пойдет, а ее возврат арендатору условиями договора не предусматривается. Так что в течение всего времени аренды отношения между сторонами — только арендные. А значит, счета-фактуры и первичные документы нужно оформлять именно по аренде.

Если сразу оформлять подлежащую при выкупе зачету арендную плату как авансы, то налоговики могут доначислить арендодателю налог на прибыль, пени и штраф. Или же ему самостоятельно в случае, если выкуп не состоится, придется задним числом превращать уже учтенные как авансы платежи в арендную плату и доплачивать налог и пени.

Кроме того, если зачету подлежит арендная плата целиком и вы будете ее всю показывать как авансы, налоговики могут решить, что до выкупа арендатор пользуется иму-ществом бесплатно. Тогда от арендатора они потребуют признать доход в размере рыночной цены аренд ы п. 8 ст. 250 НК РФ; п. 2 Информационного письма ВАС от 22.12.2005 № 98 , а у арендодателя попытаются исключить из налоговых расходов амортизацию объект а п. 3 ст. 256 НК РФ и затраты по его содержанию как необоснованны е п. 1 ст. 252 НК РФ; Письмо УФНС по г. Москве от 20.08.2007 № 20-05/078880.2 . С этим, конечно, можно спорить, но лучше вовсе не создавать такую ситуацию.

Но вот дело дошло до выкупа. Становится ли зачтенная в выкуп арендная плата авансом в этот момент? Тут существуют два подхода.

ПОДХОД 1. Безопасный, но невыгодный. Зачтенная арендная плата превращается в авансы.

К такому подходу осторожных налогоплательщиков подводят разъяснения Минфина и ФНС. Арендодателю Минфин предлагает в налоговом учете в момент выкуп а Письмо Минфина от 08.11.2011 № 03-03-06/1/725 :

  • признать доход от реализации ОС в полной сумме выкупной стоимости, несмотря на то что ее часть уже учтена в доходах прошлых периодов в качестве арендной платы. В обоснование Минфин ссылается на п. 1 ст. 249 НК, по которому выручку нужно определять исходя из всех поступлений, связанных с реализацией;
  • убрать из доходов прошлых периодов сумму зачтенной в выкуп арендной платы. Минфин напоминает, что для того, чтобы не сдавать уточненки, допустимо уменьшить на эту сумму доходы текущего периода от реализации ОС п. 1 ст. 54 НК РФ . Но сделать так можно только при условии, что за прошлые периоды был начислен не нулевой налог на прибыль.

Инвестиционные сделки чаще заключают по торговой и офисной недвижимости, реже — по складам и др.

При этом Минфин в своем Письме не говорит о том, что зачтенная арендная плата при выкупе превращается задним числом в аванс, да еще и для обеих сторон договора. Но именно такой вывод бухгалтеры иногда делают из этого Письма и из предназначенных для арендаторов разъяснений ФНС Письмо ФНС от 26.05.2010 № ШС-37-3/2514@ (в них о переквалификации арендной платы тоже ничего не сказано). И тогда:

  • арендатор у себя в налоговом учете делает симметричные пересчеты. То есть убирает из расходов прошлых периодов зачтенную в выкуп арендную плату и включает ее в первоначальную стоимость приобретенного имущества. Для него это означает недоимку и пени по налогу на прибыль за все время аренды. ФНС аргументирует необходимость включения в первоначальную стоимость зачтенных в выкуп ежемесячных платежей тем, что затраты на приобретение амортизируемого имущества запрещено учитывать в расхода х п. 5 ст. 270 НК РФ . А арендную плату после зачета ее в выкуп налоговики рассматривают именно как расходы арендатора на приобретение амортизируемого имуществ а Письмо ФНС от 26.05.2010 № ШС-37-3/2514@ .

Если в авансы была превращена вся арендная плата, то инспекторы могут решить, что до выкупа арендатор пользовался имуществом безвозмездно. О возможных послед-ствиях этого мы уже подробно сказали выше;

  • арендодатель выставляет исправленные счета-фактуры: вместо «отгрузочных» на арендную плату — авансовые на ту ее часть, что превратилась в аванс, и «отгрузочные» — на ту часть, которая так и осталась арендной платой. Ведь нельзя рассматривать одни и те же суммы как авансы для налога на прибыль и как арендную плату для НДС. В результате у арендатора возникает недоимка за весь период аренды и большой вычет в периоде перехода права собственности к арендатору.
Читать еще:  Постановление правительства 866

ПОДХОД 2. Рискованный, но без налоговых потерь. Ничего пересчитывать не нужно.

Арендодатель признает налоговый доход от реализации ОС только в той сумме, которая останется от выкупной стоимости после зачета арендной платы. Для арендатора она в налоговом учете будет первоначальной стоимостью. А пересчитывать ничего не нужно. Вот аргументы.

АРГУМЕНТ 1. Общий для сторон. Никаких искажений в прошлом периоде не было, все доходы, расходы и НДС у сторон договора отражены в полном соответствии с существовавшими на тот момент арендными отношениями. А выкуп имущества не отменяет факта аренды. Поэтому нет оснований превращать правомерно признанную арендную плату в авансы.

Налог на прибыль: доходы по договорам аренды с правом выкупа

Департамент налоговой и таможенно-тарифной политики по вопросу учета доходов, полученных по договору аренды имущества с правом его последующего выкупа, и в части налогообложения налогом на прибыль сообщает следующее.

Согласно положениям статьи 624 Гражданского кодекса РФ в законе или договоре аренды может быть предусмотрено, что арендованное имущество переходит в собственность арендатора по истечении срока аренды или до его истечения при условии внесения арендатором всей обусловленной договором выкупной цены.

Если условие о выкупе арендованного имущества не предусмотрено в договоре аренды, оно может быть установлено дополнительным соглашением сторон, которые при этом вправе договориться о зачете ранее выплаченной арендной платы в выкупную цену.

Как следует из письма, организацией (арендодателем) заключен договор аренды, согласно которому арендатор по истечении срока действия договора аренды или в любой момент в течение его действия имеет право приобрести в собственность имущество, являющееся предметом аренды. При этом, в случае принятия арендатором решения о выкупе имущества, ранее уплаченные арендные платежи засчитываются в выкупную цену имущества.

В соответствии с пунктом 4 статьи 250 Налогового кодекса РФ (далее – Кодекс) доходы от сдачи имущества (включая земельные участки) в аренду (субаренду) включаются в состав внереализационных доходов организаций, если такие доходы не определяются налогоплательщиком в порядке, установленном статьей 249 Кодекса, то есть если они не учитываются им в составе доходов от реализации.

На основании пункта 1 статьи 249 Кодекса доходом от реализации признаются выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав.

Пунктом 2 статьи 249 Кодекса установлено, что выручка от реализации определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, выраженные в денежной и (или) натуральной формах. В зависимости от выбранного налогоплательщиком метода признания доходов и расходов поступления, связанные с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, признаются для целей главы 25 Кодекса в соответствии со статьей 271 или статьей 273 Кодекса.

Учитывая изложенное, полагаем, что при реализации предоставляемого в аренду имущества, если договором аренды предусмотрено право арендатора на последующий выкуп данного имущества, а арендные платежи засчитываются в его выкупную цену, арендодатель должен отразить в составе доходов полную стоимость реализуемого имущества с учетом полученных ранее арендных платежей.

При этом, согласно положениям статьи 54 Кодекса, налогоплательщик вправе провести перерасчет налоговой базы и суммы налога за налоговый (отчетный) период, в котором выявлены ошибки (искажения), относящиеся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, также и в тех случаях, когда допущенные ошибки (искажения) привели к излишней уплате налога.

Учет доходов по договору аренды с правом выкупа

Предоставление недвижимого имущества в аренду с последующим правом выкупа — достаточно распространенное явление. Заключение таких договоров является выгодным как для собственников имущества, так и для лиц, желающих его приобрести. Особенно это актуально, когда продавец долгое время не может найти покупателя неиспользуемого имущества, а покупатель готов имущество приобрести, но не может этого сделать единовременно. В таких условиях собственник получает стабильную прибыль, а покупатель получает возможность использовать необходимое имущество для предпринимательской деятельности.

Описанные отношения между организациями имеют несомненно положительный эффект. Однако для бухгалтеров это очередная «головная боль». Основные трудности для арендаторов составляют учет доходов от такой сделки, поскольку в зависимости от условий договора и вида деятельности организации учет доходов осуществляется по-разному.

В частности в комментируемом письме рассмотрена ситуация, когда уплачиваемые арендные платежи засчитываются в выкупную цену имущества после принятия решения о его выкупе. Соответственно, возникает вопрос, в какой сумме арендодателю отражать доход от реализации: в размере полной стоимости имущества или стоимости, уменьшенной на сумму ранее полученных арендных платежей?

Специалисты финансового министерства разъяснили, что арендодатель должен отразить в составе доходов полную стоимость реализуемого имущества с учетом полученных ранее арендных платежей.

Такая позиция несомненно имеет определенные налоговые и бухгалтерские последствия в учете для арендодателя.

Условия договоров

По договору аренды арендодатель обязуется предоставить арендатору имущество за плату во временное владение и пользование или во временное пользование (ст. 606 ГК РФ). Договор аренды может предусматривать переход к арендатору права собственности на арендованное имущество в двух случаях (п. 1 ст. 624 ГК РФ):

  • по окончании срока аренды;
  • досрочно — при внесении арендатором всей выкупной цены за имущество.

При этом, если в договоре не было оговорено условие о досрочном выкупе имущества, то в любой момент можно заключить дополнительное соглашение с таким условием. Также можно ранее перечисленную арендную плату зачесть в счет уплаты выкупной цены (п. 2 ст. 624 ГК РФ).

Законодательство предусматривает следующие существенные условия договора аренды нежилого помещения (т.е. условия, без согласования которых договор считается незаключенным) (п. 1 ст. 432 ГК РФ).

В договоре аренды должны быть указаны данные, позволяющие определенно установить имущество, подлежащее передаче арендатору в качестве объекта аренды. При отсутствии этих данных в договоре условие об объекте, подлежащем передаче в аренду, считается не согласованным сторонами, а соответствующий договор считается незаключенным (п. 3 ст. 607 ГК РФ).

К таким данным относятся:

  • адрес местоположения объекта аренды, этаж;
  • наименование объекта аренды (нежилое помещение, часть нежилого помещения);
  • инвентарный номер;
  • функциональное назначение (нежилое — производственное, складское, торговое, административное и т.п.);
  • площадь.

Также к договорам аренды нежилых помещений применяется условие о необходимости установления размера арендной платы, предусмотренное для аренды зданий и сооружений (п. 1 ст. 654 ГК РФ, постановления ФАС Волго-Вятского округа от 23.05.2007 по делу № А43-32226/2006-17-585). При этом правила определения цены, предусмотренные пунктом 3 статьи 424 Гражданского кодекса РФ, не применяются.

Еще одно существенное условие, характерное для договора аренды недвижимости с правом выкупа, это условие о стоимости этого объекта недвижимости.

Таким образом, при заключении договора аренды с правом выкупа необходимо прописать данные, которые позволяют точно идентифицировать имущество. Также обязательно указать стоимость арендной платы за это имущество и полную цену, за которую оно будет реализовано.

Бухгалтерский учет

Собственником переданного в аренду помещения является арендодатель, то есть с баланса это имущество не списывается. Его можно отразить в учете на отдельном субсчете счета 01 «Основные средства, переданные в аренду». При этом следует иметь в виду, что амортизацию должен начислять именно арендодатель, поскольку имущество остается на его балансе.

В зависимости от порядка учета доходов по договорам аренды, закрепленного в учетной политике, организация включает в доходы:

  • по обычным видам деятельности (на счете 90 «Продажи» субсчет 90/1 «Выручка»), если предоставление помещений в аренду является одним из основных видов деятельности;
  • прочие доходы (на счете 91 «Прочие доходы и расходы» субсчет 91/1 «Прочие доходы»), если аренда не является видом деятельности предприятия.

Таким образом, поступление денежных средств отражается в полной мере в доходах фирмы как арендные платежи.

Вместе с тем после заключения дополнительного соглашения о выкупе переданного в аренду имущества, часть арендной платы будет рассматриваться как выкупные платежи. Другими словами, предприятие получило предоплату за имущество, которое будет реализовано, и должно учитываться в составе полученных авансов. Таким образом, получается, что в прошлых периодах были излишне признаны доходы от сдачи в аренду.

Следовательно, если излишне признанная в доходах арендная плата относится к отчетному году, в котором было заключено дополнительное соглашение о выкупе имущества, то соответствующие проводки сторнируются в пределах сумм, отнесенных на выкупную стоимость. Далее доходы в виде выкупной цены имущества отражаются проводкой: Дебет 62 — Кредит 91/1 (п. 11 Указаний о порядке составления и представления бухгалтерской отчетности, утв. приказом Минфина России от 22.07.2003 № 67н).

Если арендные платежи, зачтенные в счет выкупной стоимости, были признаны в доходах в прошлые годы, то по правилам внесения исправлений в бухгалтерский учет необходимо сделать проводку: Дебет 91/2 — Кредит 76 (в прошлые отчетные годы были излишне признанны доходы), а также проводку: Дебет 62 — Кредит 91/1 (отражаются доходы от реализации имущества).

Налоговый учет

Отражение в налоговом учете в составе доходов арендных платежей зависит от порядка признания доходов, закрепленного в учетной политике для целей налогообложения.

В зависимости от того, является ли для арендодателя представление имущества в аренду основным видом деятельности или нет, арендная плата может учитываться в составе доходов от реализации (ст. 249 НК РФ) или внереализационных доходов (ст. 250 НК РФ).

Доход от реализации будет включаться в налоговую базу на последнее число каждого месяца или на момент окончания договора аренды, если его действие истечет до окончания месяца (п. 1 ст. 39, п. 3 ст. 271 НК РФ).

В случае если арендные платежи будут учитываться как внереализационный доход, то он признается в соответствие с подпунктом 3 пункта 4 статьи 271 Налогового кодекса РФ:

  • или на дату расчетов в соответствии с условиями заключенных договоров;
  • или на дату предъявления организации документов, служащих основанием для произведения расчетов;
  • или на последний день отчетного (налогового) периода.

После подписания дополнительного соглашения часть арендных платежей (или целиком) признается выкупными платежами. Получается, что в прошлые налоговые периоды (до подписания соглашения о выкупе имущества) предприятие их учитывало в доходах для целей налогообложения как арендные платежи, хотя после подписания они уже таковыми не являлись. То есть, платежи (их часть) должны рассматриваться как полученные авансы за реализацию имущества. Следовательно, арендодателю необходимо уточнить доходы в прошлых периодах и включить выручку от реализации амортизируемого имущества в налоговую базу.

Стоит отметить, что реализуя амортизируемое имущество компания имеет право уменьшить доход от такой операции на остаточную стоимость основного средства (подп. 1 п. 1 ст. 268 НК РФ). Расход можно признать на дату перехода права собственности на имущество к покупателю. В частности, при досрочном выкупе право собственности переходит на дату досрочной выплаты.

Ссылка на основную публикацию
ВсеИнструменты
Adblock
detector
×
×